Работник, принятый в организацию 2 мая 2007 г., написал заявление о предоставлении ему очередного оплачиваемого отпуска с 10 мая 2007 г. продолжительностью 28 календарных дней, поскольку его жена в этот период находится в отпуске по беременности и родам. Как рассчитать и отразить в учете организации оплату данного отпуска?

Организация работает по графику 5-дневной рабочей недели. Должностной оклад работника составляет 11 025 руб.

Трудовые отношения

В соответствии со ст. 114 Трудового кодекса РФ работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка. Ежегодный основной оплачиваемый отпуск предоставляется работникам продолжительностью 28 календарных дней (ч. 1 ст. 115 ТК РФ). Оплачиваемый отпуск должен предоставляться работнику ежегодно; в общем случае право на использование отпуска за первый год работы возникает у работника по истечении шести месяцев его непрерывной работы у данного работодателя, а по соглашению сторон - и до истечения шести месяцев (ч. 1, 2 ст. 122 ТК РФ). Вне зависимости от соглашения сторон по желанию работника ему предоставляется ежегодный отпуск в период нахождения его жены в отпуске по беременности и родам независимо от времени его непрерывной работы у данного работодателя (ст. 123 ТК РФ).

Расчет суммы отпускных

Средний дневной заработок для оплаты отпусков исчисляется за последние 12 календарных месяцев путем деления суммы начисленной заработной платы на 12 и на 29,4 (среднемесячное число календарных дней). Исчисление среднего заработка осуществляется с учетом Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213 (ч. 4, 7 ст. 139 ТК РФ).

В рассматриваемой ситуации по заявлению работника ему предоставляется отпуск с 10 мая, то есть у работника нет отработанных месяцев, предшествующих месяцу, в котором ему предоставляется отпуск. В соответствии с п. 6, абз. 3 п. 9 Положения средний дневной заработок работника рассчитывается путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за фактически отработанные работником 5 дней в мае 2007 г., на количество календарных дней в отработанном периоде, которое определяется путем умножения рабочих дней по календарю 5-дневной рабочей недели, приходящихся на отработанное время (за которое учитывается заработная плата), на коэффициент 1,4.

В мае 2007 г. по календарю 5-дневной рабочей недели 21 рабочий день. За 5 отработанных дней мая работнику причитается заработная плата в размере 2625 руб. (11 025 руб. / 21 дн. х 5 дн.). Средний дневной заработок работника равен 375 руб. (2625 руб. / (5 дн. х 1,4)).

Сумма отпускных определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество календарных дней в периоде, подлежащем оплате (абз. 2 п. 8 Положения). За 28 календарных дней отпуска организация должна начислить работнику средний заработок в размере 10 500 руб. (375 руб. х 28 дн.).

Бухгалтерский учет

Начисленную сумму отпускных организация отражает в бухгалтерском учете в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям и другим выплатам) предназначен счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Таким образом, сумма сохраняемого на время отпуска среднего заработка отражается по дебету счета учета затрат на производство, например, счета 26 "Общехозяйственные расходы", в корреспонденции с кредитом счета 70.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Сумма оплаты отпуска является доходом работника и подлежит обложению НДФЛ (п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ). Исчисление НДФЛ производится по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование

На сумму оплаты отпуска организация начисляет ЕСН (п. 1 ст. 236 НК РФ) и, соответственно, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Исчисление авансовых платежей по ЕСН и страховым взносам производится по итогам каждого месяца (п. 3 ст. 243 НК РФ, п. 2 ст. 24 Федерального закона N 167-ФЗ).

Авансовые платежи по ЕСН являются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99); авансовые платежи по ЕСН начисляются и уплачиваются налогоплательщиком отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяются как соответствующая процентная доля налоговой базы (п. п. 1, 6 ст. 243 НК РФ); сумма авансового платежа по ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период авансовых платежей по страховому взносу на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) (абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ).

Взносы на обязательное социальное страхование

На сумму среднего заработка, сохраняемого на время отпуска, работодатель начисляет страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184).

В бухгалтерском учете страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99, п. 2 ст. 22 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваниях").

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли сумма среднего заработка, сохраняемого на время ежегодного оплачиваемого отпуска, учитывается в составе расходов на оплату труда (п. 7 ст. 255 НК РФ), а суммы начисленных ЕСН и страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний - в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в соответствии с пп. 1, 45 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению":

69-1-1 - "ЕСН в части, зачисляемой в ФСС";

69-1-2 - "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2-1 - "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 - "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 - "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 - "ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС";

69-3-2 - "ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма среднего  |      |      |       | Записка—расчет |
   |заработка, сохраняемого  |      |      |       |о предоставлении|
   |за работником на время   |      |      |       |     отпуска    |
   |отпуска <*>              |  26  |  70  | 10 500|    работнику   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |69—1—1|       |                |
   |Начислен ЕСН с суммы     |      |69—2—1|       |                |
   |оплаты отпуска           |      |69—3—1|       |  Бухгалтерская |
   |(10 500 х 26%)           |  26  |69—3—2|  2 730| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма ЕСН в части,       |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       |                |
   |федеральный бюджет,      |      |      |       |                |
   |уменьшена на сумму       |      |      |       |                |
   |страховых взносов на     |      |      |       |                |
   |обязательное пенсионное  |      |      |       |                |
   |страхование              |      |69—2—2|       |  Бухгалтерская |
   |(10 500 х 14%)           |69—2—1|69—2—3|  1 470| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены страховые      |      |      |       |                |
   |взносы на обязательное   |      |      |       |                |
   |социальное страхование от|      |      |       |                |
   |несчастных случаев на    |      |      |       |                |
   |производстве и           |      |      |       |                |
   |профессиональных         |      |      |       |                |
   |заболеваний              |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(10 500 х 1%) <**>       |  26  |69—1—2|    105| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ             |      |      |       |    Налоговая   |
   |(10 500 х 13%)           |  70  |  68  |  1 365|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачена работнику сумма|      |      |       |                |
   |сохраняемой на время     |      |      |       |                |
   |отпуска средней          |      |      |       |                |
   |заработной платы за      |      |      |       |                |
   |за вычетом удержанного   |      |      |       |    Расходный   |
   |НДФЛ (10 500 — 1365)     |  70  |  50  |  9 135| кассовый ордер |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В данном случае работнику выплачивается сумма среднего заработка за период отпуска, приходящийся на два месяца. Из разъяснений Минфина России, приведенных в Письме от 24.12.2004 N 03-03-01-04/1/190, можно сделать вывод, что расходы по выплате средней заработной платы, сохраняемой на время отпуска, могут быть признаны и в бухгалтерском учете и в налоговом учете в составе расходов на оплату труда в периоде начисления средней заработной платы. <**> Страховой взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начислен исходя из страхового тарифа, установленного для IX класса профессионального риска (ст. 1 Федерального закона от 19.12.2006 N 235-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2007 год", ст. 1 Федерального закона от 22.12.2005 N 179-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2006 год"). Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 03.05.2007 ————