Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете уменьшение уставного капитала ЗАО на 5 000 000 руб. путем уменьшения номинальной стоимости акций ЗАО с передачей акционерам принадлежащих ЗАО акций третьего лица балансовой стоимостью 6 000 000 руб.?

Все акционеры ЗАО - юридические лица - резиденты РФ. Акции третьего лица переданы акционерам до внесения изменений в устав ЗАО. Средств нераспределенной прибыли на дату принятия решения об уменьшении уставного капитала ЗАО не имеет, привилегированных акций общество не размещало.

Гражданско-правовые отношения

Акционерное общество вправе по предложению совета директоров (наблюдательного совета) и решению общего собрания акционеров (большинством в три четверти голосов акционеров - владельцев голосующих акций, принимающих участие в общем собрании акционеров общества) уменьшить свой уставный капитал путем уменьшения номинальной стоимости акций (п. п. 1, 2, абз. 2, 6 п. 3 ст. 29 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах").

Согласно п. 3 ст. 29 Федерального закона N 208-ФЗ решением об уменьшении уставного капитала общества путем уменьшения номинальной стоимости акций может быть предусмотрена передача акционерам принадлежащих обществу эмиссионных ценных бумаг, размещенных другим юридическим лицом. При этом решением должны быть определены:

величина, на которую уменьшается уставный капитал общества;

категории (типы) акций, номинальная стоимость которых уменьшается, и величина, на которую уменьшается номинальная стоимость каждой акции;

номинальная стоимость акции каждой категории (типа) после ее уменьшения;

количество, вид, категория (тип) эмиссионных ценных бумаг, передаваемых акционерам общества при уменьшении номинальной стоимости каждой акции.

Решение об уменьшении уставного капитала общества путем уменьшения номинальной стоимости акций общества с передачей акционерам эмиссионных ценных бумаг должно предусматривать передачу каждому акционеру общества эмиссионных ценных бумаг одинаковой категории (типа), которые выпущены одним и тем же эмитентом и количество которых составляет целое число и пропорционально сумме, на которую уменьшается номинальная стоимость принадлежащих акционеру акций. В случае если данное требование не может быть выполнено, вышеуказанное решение общего собрания акционеров не подлежит исполнению (абз. 7 п. 3 ст. 29 Федерального закона N 208-ФЗ).

Отношение величины, на которую уменьшается уставный капитал общества, к размеру уставного капитала общества до его уменьшения не может быть меньше отношения совокупной стоимости приобретаемых акционерами общества эмиссионных ценных бумаг к размеру чистых активов общества. Стоимость эмиссионных ценных бумаг, принадлежащих обществу, и размер чистых активов общества определяются по данным бухгалтерского учета общества на отчетную дату за последний квартал, предшествующий кварталу, в течение которого советом директоров (наблюдательным советом) общества принято решение о созыве общего собрания акционеров общества, повестка дня которого содержит вопрос об уменьшении уставного капитала общества (абз. 8 п. 3 ст. 29 Федерального закона N 208-ФЗ).

Заметим при этом, что Федеральный закон N 208-ФЗ не устанавливает какого-либо конкретного источника, за счет которого могут производиться выплаты акционерам сверх суммы уменьшения уставного капитала общества. Исходя из вышеприведенной нормы и с учетом положений п. 4 ст. 29 Федерального закона N 208-ФЗ фактически в данном случае такие выплаты производятся за счет превышения суммы чистых активов общества над величиной уставного капитала и резервного фонда.

Документы для государственной регистрации изменений и дополнений, вносимых в устав общества и связанных с рассматриваемым уменьшением уставного капитала, представляются обществом в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц, не ранее чем через 90 дней с момента принятия решения об уменьшении уставного капитала общества (абз. 9 п. 3 ст. 29 Федерального закона N 208-ФЗ).

Ограничения, связанные с принятием решения об уменьшении уставного капитала путем уменьшения номинальной стоимости акций и отчуждением акционерам ценных бумаг, установлены п. п. 4, 5 ст. 29 Федерального закона N 208-ФЗ.

Решение об уменьшении уставного капитала акционерного общества путем уменьшения номинальной стоимости акций является решением о размещении акций, размещаемых путем конвертации в акции той же категории (типа) с меньшей номинальной стоимостью. Таким решением должны быть определены категории (типы) акций, номинальная стоимость которых уменьшается, номинальная стоимость акций каждой такой категории (типа) после уменьшения, способ размещения акций - конвертация акций в акции той же категории (типа) с меньшей номинальной стоимостью, а также могут быть определены иные условия размещения акций, включая дату конвертации или порядок ее определения (п. 5.1.2 Стандартов эмиссии ценных бумаг и регистрации проспектов ценных бумаг, утвержденных Приказом ФСФР России от 16.03.2005 N 05-4/пз-н).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете уменьшение уставного капитала ЗАО (сальдо счета 80 "Уставный капитал") отражается после внесения соответствующих изменений в устав ЗАО (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

На сумму уменьшения уставного капитала, подлежащую выплате акционерам, производится запись по дебету счета 80 и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями".

Сумма превышения балансовой стоимости акций, передаваемых акционерам, над суммой уменьшения уставного капитала, которая фактически выплачивается за счет превышения суммы чистых активов ЗАО над суммой уставного капитала и резервного капитала ЗАО, может быть отнесена в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции с кредитом счета 75.

Выбытие активов в связи с уменьшением уставного капитала расходом не признается (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Следовательно, передачу акционерам акций при уменьшении уставного капитала ЗАО можно отразить по дебету счета 75 и кредиту счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-1 "Паи и акции".

Налог на прибыль организаций

Согласно п. 16 ст. 250 Налогового кодекса РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации (за исключением случаев, предусмотренных пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ).

В рассматриваемом случае акционерам передаются ценные бумаги, балансовая стоимость которых превышает сумму, на которую уменьшен уставный капитал. Следовательно дохода, предусмотренного п. 16 ст. 250 НК РФ, у организации не возникает.

Стоимость переданных акционерам акций (как в пределах, так и сверх суммы уменьшения уставного капитала) расходом организации не признается, поскольку данная операция не связана с деятельностью организации, направленной на получение дохода (п. 49 ст. 270 и п. 1 ст. 252 НК РФ, см. также Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.09.2006 по делу N А05-17306/2005-33).

Заметим, что " для акционеров ЗАО выплаты, производимые ЗАО при уменьшении уставного капитала, являются доходом, подлежащим налогообложению налогом на прибыль организаций. Данный вывод следует из положений ст. 41 НК РФ, ст. 250, пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ. Аналогичная точка зрения изложена в Письме Минфина России от 10.05.2006 N 03-03-04/1/428, Письме УФНС России по г. Москве от 30.11.2006 N 20-12/105741.

В целях налогообложения прибыли суммы, выплачиваемые акционерам ЗАО при уменьшении уставного капитала ЗАО, не признаются дивидендами, так как данные суммы не являются выплатой прибыли, распределенной между участниками ЗАО. Следовательно, при таких выплатах акционерам - российским организациям ЗАО налоговым агентом не выступает и удержаний из выплачиваемых сумм в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 275 НК РФ, не производит.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         На дату передачи акционерам акций третьего лица        |
   |          в связи с уменьшением уставного капитала ЗАО          |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |     Решение    |
   |                         |      |      |       | об уменьшении  |
   |Списана балансовая       |      |      |       |    уставного   |
   |стоимость акций,         |      |      |       |  капитала ЗАО, |
   |переданных акционерам в  |      |      |       |    Выписка     |
   |связи с уменьшением      |      |      |       |   из реестра   |
   |уставного капитала ЗАО   |  75  | 58—1 |6000000|   акционеров   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |    На дату государственной регистрации изменений, внесенных    |
   |      в устав ЗАО в связи с уменьшением уставного капитала      |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |     Решение    |
   |                         |      |      |       |  об уменьшении |
   |                         |      |      |       |    уставного   |
   |                         |      |      |       |  капитала ЗАО, |
   |                         |      |      |       |  Зарегистриро— |
   |                         |      |      |       |     ванные     |
   |Отражено уменьшение      |      |      |       |   изменения в  |
   |уставного капитала ЗАО   |  80  |  75  |5000000|   уставе ЗАО   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Решение    |
   |                         |      |      |       |  об уменьшении |
   |Отражена разница между   |      |      |       |    уставного   |
   |суммой уменьшения        |      |      |       |  капитала ЗАО, |
   |уставного капитала ЗАО и |      |      |       |  Зарегистриро— |
   |стоимостью ценных бумаг, |      |      |       |     ванные     |
   |переданных акционерам ЗАО|      |      |       |   изменения в  |
   |(6 000 000 — 5 000 000)  |  84  |  75  |1000000|   уставе ЗАО   |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Ю.С.Орлова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 02.05.2007 ————