У организации реструктурирована задолженность по страховым взносам, пеням и штрафам в государственные внебюджетные фонды в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 01.10.2001 N 699. В апреле 2007 г. организацией выполнены условия реструктуризации, и ИФНС России приняла решение о списании задолженности по пеням и штрафам перед внебюджетными фондами в сумме 1 100 000 руб. Как отражается списание данной задолженности в бухгалтерском и налоговом учете организации в 2007 г.?

Бухгалтерский учет

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, п. 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, кредиторская задолженность перед внебюджетными фондами по пеням и штрафам (в сумме, согласованной с налоговыми органами) учитывается по кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (обособленно в аналитическом учете) <*>.

Согласно п. п. 2, 7, 10.6 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, сумма списанной кредиторской задолженности по пеням и штрафам является прочим доходом и признается в фактической сумме, то есть в сумме, в которой эта задолженность отражена в учете организации.

В соответствии с п. 16 ПБУ 9/99, п. 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности такие доходы признаются в бухгалтерском учете в качестве прочих поступлений в том отчетном периоде, в котором налоговым органом вынесено решение о ее списании.

Сумма списанной кредиторской задолженности перед внебюджетными фондами отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 69.

Налог на прибыль организаций

Доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, а также пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ, не учитываются в целях налогообложения прибыли (пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ).

В 2006 г. ФНС России высказала мнение, что доходы в виде списанной задолженности по пеням и штрафам во внебюджетные фонды учитываются в составе доходов в целях налогообложения прибыли, поскольку в налоговом законодательстве понятия "бюджет" и "внебюджетные фонды" различны (см. Письмо ФНС России от 07.08.2006 N 02-1-08/159@).

С 2007 г. из НК РФ исключены понятия "бюджет" и "внебюджетный фонд" (см. пп. "г" п. 8 ст. 1, п. 1 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ). Поэтому для определения понятия бюджетов различных уровней следует обратиться к бюджетному законодательству РФ (п. 1 ст. 11 НК РФ). Согласно ст. ст. 10, 13 Бюджетного кодекса РФ, бюджеты государственных внебюджетных фондов являются составной частью бюджетной системы РФ. Следовательно, можно сделать вывод, что суммы задолженности по пеням и штрафам перед государственными внебюджетными фондами, списанные в соответствии Постановлением Правительства РФ N 699 в 2007 г., не включаются в состав доходов в налоговом учете <**>.

Применение ПБУ 18/02

При вынесении налоговым органом решения о списании задолженности по уплате пеней и штрафов в учете организации должен быть отражен постоянный налоговый актив, соответствующий постоянной разнице, равной сумме списанной задолженности по уплате пеней и штрафов, признанной доходом в бухгалтерском учете и не признаваемой в составе доходов в налоговом учете. При этом в бухгалтерском учете производится запись по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 99, субсчет, например, 99-3 "Постоянные налоговые обязательства (активы)" (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана задолженность    |      |      |       |                |
   |перед государственными   |      |      |       |     Решение    |
   |внебюджетными фондами по |      |      |       |   налогового   |
   |уплате пеней и штрафов   |  69  | 91—1 |1100000|     органа     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен постоянный       |      |      |       |                |
   |налоговый актив          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(1 100 000 х 24%)        |  68  | 99—3 |264 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Напомним, что начисление пеней и штрафов в бухгалтерском учете может производиться с использованием отдельного субсчета к счету 99 "Прибыли и убытки", например 99-2 "Платежи из прибыли после налогообложения". В целях налогообложения прибыли суммы начисленных пеней и штрафов не учитываются (п. 2 ст. 270 Налогового кодекса РФ). <**> Изложенная точка зрения подтверждается судебной практикой (см., например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.04.2007 N А19-17733/06-Ф02-1809/07 по делу N А19-17733/06, Постановление ФАС Уральского округа от 23.04.2007 N Ф09-2704/07-С3 по делу N А50-18497/06). В то же время отметим, что Минфин России в Письме от 20.04.2007 N 03-03-04/2 высказал точку зрения, согласно которой положения пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ не распространяются на суммы списанной кредиторской задолженности по пеням и штрафам перед внебюджетными фондами РФ. Основана эта точка зрения на различных определениях понятий "бюджет" и "государственный внебюджетный фонд", содержащихся в абз. 2, 4 ст. 6 БК РФ. И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 02.05.2007 ————