Как отразить в учете организации-арендатора расчеты по договору аренды торгового помещения, находящегося в муниципальной собственности, если договор заключен с Комитетом по управлению имуществом?

Ежемесячная сумма арендной платы составляет 118 000 руб., в том числе НДС 18 000 руб. Согласно договору арендная плата уплачивается вперед за три месяца в срок до 10 числа первого из месяцев аренды. Арендная плата за январь - март перечислена организацией 09.01.2007. В тот же день перечислена в бюджет удержанная сумма НДС.

Гражданско-правовые отношения

Согласно ст. 606 Гражданского кодекса РФ по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику. Арендодателями могут быть также лица, управомоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду (ст. 608 ГК РФ).

Арендатор обязан своевременно вносить плату за пользование имуществом (арендную плату). Порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды (п. 1 ст. 614 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Плата за аренду торгового помещения признается организацией расходом по обычным видам деятельности ежемесячно в сумме, установленной договором аренды (без учета НДС) (п. п. 5, 6.1, 7, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Сумма арендной платы ежемесячно отражается организацией по дебету счета 44 "Расходы на продажу" и кредиту счета учета расчетов с арендодателем, например, 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В рассматриваемой ситуации организация перечисляет арендную плату за три месяца вперед. Сумма предварительной оплаты не признается расходом организации, а отражается в бухгалтерском учете как дебиторская задолженность (п. 3 ПБУ 10/99).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Согласно п. 3 ст. 161 Налогового кодекса РФ при предоставлении на территории Российской Федерации органами местного самоуправления в аренду муниципального имущества налоговая база по НДС определяется как сумма арендной платы с учетом НДС. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества, которые обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.

Налогообложение производится по налоговой ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Сумма НДС, относящаяся к арендной плате за текущий месяц, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 76.

Удержание суммы НДС с дохода арендодателя отражается по дебету счета 76 и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Удержанную сумму НДС организация перечисляет в бюджет не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 174 НК РФ). В рассматриваемой ситуации организация перечисляет удержанный НДС в бюджет в день оплаты аренды.

Организация - налоговый агент имеет право принять к вычету уплаченную в бюджет сумму НДС, удержанную из дохода арендодателя. Вычеты НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) производятся налоговыми агентами при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены ими для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС (абз. 1, 3 п. 3 ст. 171 НК РФ).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация перечисляет в бюджет НДС по арендной плате за три месяца в январе, а принимает к вычету ежемесячно с января по март в размере одной трети от перечисленной суммы.

Согласно разъяснениям налоговых органов (см., например, Письмо УМНС России по г. Москве от 26.12.2003 N 24-11/72147) налоговый агент, на которого возложены обязанности по исчислению, удержанию НДС, а также перечислению суммы налога в бюджет, составляет счет-фактуру в одном экземпляре. Составленный счет-фактура регистрируется в книге продаж (п. 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914).

В книге покупок счет-фактура, составленный налоговым агентом, регистрируется в том отчетном периоде, в котором выполнены все условия, перечисленные в ст. ст. 171, 172 НК РФ (то есть услуги аренды за истекший месяц оказаны, и НДС удержан из дохода арендодателя и перечислен в бюджет). Таким образом, составленный в январе счет-фактуру организация регистрирует в книге покупок за январь, февраль и март в сумме, равной одной трети от указанной в этом счете-фактуре суммы.

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли сумма арендной платы относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Признание в налоговом учете расходов по аренде производится в последний день отчетного (налогового) периода (п. 1 и пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                  Бухгалтерские записи в январе                 |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Удержана сумма НДС с     |      |      |       |                |
   |арендной платы           |      |      |       |                |
   |(118 000 x 18/118 x 3)   |  76  |  68  | 54 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислена в бюджет     |      |      |       |                |
   |удержанная из доходов    |      |      |       |Выписка банка по|
   |арендодателя сумма НДС   |  68  |  51  | 54 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислена арендная     |      |      |       |                |
   |плата за 3 месяца за     |      |      |       |                |
   |вычетом суммы удержанного|      |      |       | Договор аренды,|
   |НДС                      |      |      |       |Выписка банка по|
   |(118 000 x 3 — 54 000)   |  76  |  51  |300 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         Бухгалтерские записи в январе, феврале и марте         |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражен расход в виде    |      |      |       | Договор аренды,|
   |арендной платы (без НДС) |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(118 000 — 18 000)       |  44  |  76  |100 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС по    |      |      |       |                |
   |арендной плате           |      |      |       |                |
   |(118 000 x 18/118)       |  19  |  76  | 18 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |Принят к вычету НДС по   |      |      |       |Выписка банка по|
   |аренде за текущий месяц  |  68  |  19  | 18 000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Е.А.Кондрашкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 27.04.2007 ————