Работница организации в декабре 2006 г. представила первый листок нетрудоспособности по беременности и родам, а в апреле 2007 г. второй листок нетрудоспособности, выданный вследствие осложненных родов. Как рассчитать сумму пособия по беременности и родам данной работнице и отразить в учете и Форме N 4-ФСС РФ, если трудовой (страховой) стаж работницы на начало отпуска по беременности и родам составляет 5 мес.?

Средний дневной заработок работницы, исчисленный при расчете пособия по беременности и родам в 2006 г., составляет 300 руб. Первый листок нетрудоспособности выдан на период с 7 декабря 2006 г. по 25 апреля 2007 г., второй листок нетрудоспособности - на период с 26 апреля по 11 мая 2007 г. Организация работает по графику 5-дневной рабочей недели.

Трудовые отношения

В соответствии с ч. 1 ст. 255 Трудового кодекса РФ женщинам по их заявлению и на основании выданного листка нетрудоспособности предоставляется отпуск по беременности и родам продолжительностью 70 календарных дней до родов и 70 календарных дней после родов. В случае осложненных родов отпуск по беременности и родам за послеродовой период продлевается до 86 календарных дней. За период отпуска по беременности и родам женщинам выплачивается пособие по беременности и родам в установленном законом размере.

В данном случае работница представила в декабре 2006 г. листок нетрудоспособности по беременности и родам, выданный ей на 140 календарных дней. Продление отпуска по беременности и родам при осложненных родах производится на основании дополнительно выданного листка нетрудоспособности на 16 календарных дней (п. п. 8.1, 8.2 Инструкции о порядке выдачи документов, удостоверяющих временную нетрудоспособность граждан, утвержденной Приказом Минздравмедпрома России N 206, Постановлением ФСС РФ N 21 от 19.10.1994).

Расчет пособия по беременности и родам

По представленному " в декабре 2006 г. первому листку нетрудоспособности организация произвела расчет и выплату пособия по беременности и родам по правилам, действующим в 2006 г.

Поскольку трудовой стаж работницы превышает 3 мес., то расчет пособия по беременности и родам произведен исходя из среднего заработка работницы (п. 1 ст. 2, п. 3 ст. 3 Федерального закона от 22.12.2005 N 180-ФЗ "Об отдельных вопросах исчисления и выплаты пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам и размерах страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в 2006 году"). При расчете суммы пособия организация руководствовалась:

- п. 2 ст. 2 Федерального закона N 180-ФЗ <1>;

- п. 8 Положения о порядке назначения и выплаты государственных пособий гражданам, имеющим детей, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 04.09.1995 N 883;

- п. 8 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213.

Средний заработок рассчитан путем деления начисленной за расчетный период заработной платы на количество рабочих дней в расчетном периоде; сумма пособия определена как произведение среднего дневного заработка и количества рабочих дней, приходящихся на период отпуска по беременности и родам.

Пособие начислено за период отпуска по беременности и родам с 7 декабря 2006 г. по 25 апреля 2007 г.; в указанном периоде 92 рабочих дня. Сумма пособия по беременности и родам составила 27 600 руб. (300 руб. х 92 дн.), из них 22 500 руб. (300 руб. х 75 дн.) выплачено за период отпуска по беременности и родам, приходящийся на 2007 г.

Отметим, что вся сумма пособия по беременности и родам выплачивается за счет средств ФСС РФ (п. 12 Положения о порядке назначения и выплаты государственных пособий гражданам, имеющим детей).

В связи со вступлением в силу с 1 января 2007 г. Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" организация " в январе 2007 г. должна пересчитать сумму пособия по беременности и родам (за период с 01.01.2007) по нормам Федерального закона N 255-ФЗ, и если эта сумма окажется больше выплаченной в декабре 2006 г. суммы пособия по беременности и родам, произвести доплату пособия (ч. 2 ст. 18 Федерального закона N 255-ФЗ).

Поскольку страховой стаж работницы составляет менее 6 мес., то в соответствии с ч. 3 ст. 11 Федерального закона N 255-ФЗ размер пособия по беременности и родам данной работницы за полный календарный месяц 2007 г. ограничен минимальным размером оплаты труда (МРОТ), величина которого на 01.01.2007 составляет 1100 руб. (ст. 1 Федерального закона от 19.06.2000 N 82-ФЗ "О минимальном размере оплаты труда").

Рассчитанная исходя из МРОТ сумма дневного пособия по беременности и родам в периоде с января по апрель 2007 г. не превышает 40 руб. <2>, что значительно меньше среднего дневного заработка работницы (300 руб.), исходя из которого ей выплачено пособие по беременности и родам в 2006 г. Соответственно, несмотря на то, что пособие исходя из МРОТ рассчитывается за календарные дни, его сумма не превысит выплаченную в декабре 2006 г. сумму пособия по беременности и родам. Следовательно, организация в январе 2007 г. не производит никаких перерасчетов с работницей в связи со вступлением в силу Федерального закона N 255-ФЗ.

В апреле 2007 г. работница представила " второй листок нетрудоспособности, выданный ей вследствие осложненных родов на 16 календарных дней.

Исходя из ч. 1 ст. 14, ч. 4 ст. 13 Федерального закона N 255-ФЗ, а также п. 5 Положения о порядке назначения и выплаты государственных пособий гражданам, имеющим детей, организация рассчитывает сумму пособия по второму листку нетрудоспособности в вышеописанном порядке, т.е. исходя из более выгодного для работницы порядка.

Отметим, что расчетный период при этом не изменился, следовательно, организация производит расчет пособия по старым правилам, исходя из среднего дневного заработка, равного 300 руб., поскольку (как сказано выше) расчет пособия по новым правилам исходя из МРОТ <2> менее выгоден для работницы <3>. Сумма пособия в этом случае составляет 3000 руб. (300 руб. х 10 дн.).

В отсутствие специальных положений относительно сроков расчета и выплаты сумм доначисленного пособия организация может руководствоваться общими правилами: в соответствии с ч. 1 ст. 15 Федерального закона N 255-ФЗ доначисление пособия по беременности и родам производится в течение 10 календарных дней со дня обращения застрахованного лица за его получением с необходимыми документами (листком нетрудоспособности), а выплата пособия осуществляется работодателем в ближайший после назначения пособий день, установленный для выплаты заработной платы.

Бухгалтерский учет

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям и другим выплатам) предназначен счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Начисление пособия по беременности и родам за счет средств ФСС РФ отражается на указанном счете в корреспонденции со счетом 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию". При выплате пособия производится запись по дебету счета 70 в корреспонденции с кредитом счета 50 "Касса".

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Сумма пособия по беременности и родам не подлежит обложению НДФЛ (п. 1 ст. 217 Налогового кодекса РФ).

ЕСН и страховые взносы

На сумму пособия по беременности и родам не начисляются ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование (пп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ, п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"), взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 2 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765).

Начисленная сумма пособия по беременности и родам отражается в " Расчетной ведомости по средствам Фонда социального страхования Российской Федерации (форма 4-ФСС РФ), утвержденной Постановлением ФСС РФ от 22.12.2004 N 111. Указанная форма представляется не позднее 15-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом (пп. 2 п. 5 ст. 243 НК РФ).

Сумма пособия, начисленная в декабре 2006 г., отражена по строке 2 таблицы 3 "Расходы на цели обязательного социального страхования с начала года" формы 4-ФСС РФ и формирует результат по строкам 9 и 16 таблицы 3, а также строкам 15 и 17 таблицы 2 "Расчеты по Единому социальному налогу" формы 4-ФСС РФ, представляемой по итогам IV квартала 2006 г.

Начисленную по второму листку нетрудоспособности сумму пособия по беременности и родам организация отражает в представляемой за II квартал 2007 г. форме 4-ФСС РФ; поскольку данный перерасчет производится на основании листка нетрудоспособности, представленного работницей в апреле 2007 г., то уточненная форма 4-ФСС РФ за IV квартал 2006 г. не представляется.

Обращаем внимание, что Постановлением ФСС РФ от 19.01.2007 N 11 форма 4-ФСС РФ изменена: в частности, изложена в новой редакции таблица 3. То есть при заполнении форму 4-ФСС РФ начисленная в апреле 2007 г. сумма пособия по беременности и родам отражается по строке 3 таблицы 3 и формирует результаты по строкам 17 и 24 таблицы 3 формы 4-ФСС РФ. Таблица 2 не изменена, начисленная сумма пособия формирует показатели строк 15 и 17 таблицы 2 <4>.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              Бухгалтерские записи декабря 2006 г.              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |     Листок     |
   |                         |      |      |       |   нетрудоспо—  |
   |                         |      |      |       |    собности,   |
   |                         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |Начислено пособие по     |      |      |       |    платежная   |
   |беременности и родам     | 69—1 |  70  | 27 600|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |Выплачено пособие по     |      |      |       |    платежная   |
   |беременности и родам     |  70  |  50  | 27 600|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Бухгалтерские записи, связанные с начислением и выплатой пособия|
   |  по беременности и родам по второму листку нетрудоспособности  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |                         |      |      |       | справка—расчет,|
   |                         |      |      |       |     Листок     |
   |                         |      |      |       |   нетрудоспо—  |
   |Начислено пособие по     |      |      |       |    собности,   |
   |беременности и родам по  |      |      |       |    Расчетно—   |
   |второму листку           |      |      |       |    платежная   |
   |нетрудоспособности       | 69—1 |  70  |  3 000|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачена начисленная    |      |      |       |    Расчетно—   |
   |сумма пособия по         |      |      |       |    платежная   |
   |беременности и родам     |  70  |  50  |  3 000|    ведомость   |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Очевидно, что сумма пособия по беременности и родам, рассчитанная исходя из среднего дневного заработка, не превышает установленные в 2006 г. и в 2007 г. максимальные размеры пособия по беременности и родам (в расчете на полный календарный месяц - 15 000 руб. и 16 125 руб. соответственно) (ч. 1 ст. 3 Федерального закона N 180-ФЗ, ч. 2 ст. 11 Федерального закона N 255-ФЗ, ч. 1 ст. 13 Федерального закона от 19.12.2006 N 234-ФЗ "О бюджете фонда социального страхования Российской Федерации на 2007 год"). Поэтому в данной схеме не приводится расчет суммы пособия по беременности и родам исходя из максимального размера, установленного законодательством. <2> В зависимости от количества календарных дней в месяце размер дневного пособия, рассчитанного исходя из МРОТ, составляет 39,29 руб. (1100 руб. / 28 дн.) в феврале 2007 г., 36,67 руб. (1100 руб. / 30 дн.) в апреле 2007 г., 35,48 руб. (1100 руб. / 31 дн.) в январе, марте и мае 2007 г. <3> При этом заметим, что на практике возможна ситуация, когда с учетом второго листка нетрудоспособности сумма пособия, исчисленная по новым правилам за весь период отпуска по беременности и родам, приходящийся на 2007 г., будет больше суммы пособия, исчисленной за данный период по старым правилам. <4> 15 июля 2007 г. является выходным днем, следовательно, форма 4-ФСС РФ по итогам II квартала 2007 г. представляется не позднее 16 июля 2007 г. (п. 7 ст. 6.1 НК РФ). Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 27.04.2007 ————