Как отражаются в учете организации оптовой торговли расходы в виде стоимости уничтожаемой алкогольной продукции (маркированной по 31.12.2005 включительно) и должна ли организация восстанавливать "входной" НДС по этой продукции? Фактическая себестоимость подлежащей уничтожению алкогольной продукции составляет 50 000 руб.

Оборот алкогольной продукции

С 01.07.2006 оборот алкогольной продукции, маркированной не позднее 31.12.2005 в установленном порядке, запрещен (п. 3 ст. 1 Федерального закона от 31.12.2005 N 209-ФЗ , п. 1 ст. 4.1 Федерального закона от 21.07.2005 N 102-ФЗ).

В связи с невозможностью реализации указанной алкогольной продукции организация осуществляет ее уничтожение.

Бухгалтерский учет

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, фактическая себестоимость алкогольной продукции, подлежащей уничтожению, списывается со счета 41 "Товары", на котором она была учтена, в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Расходы в виде стоимости уничтоженной алкогольной продукции и иных потерь, связанных с ее уничтожением, признаются прочими расходами и отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 94 (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Списание товаров (в данном случае алкогольной продукции), не подлежащих дальнейшей реализации, оформляется Актом о списании товаров по форме ТОРГ-16, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Случаи восстановления НДС, ранее правомерно принятого к вычету, перечислены в п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ. Поскольку нормы данного пункта не содержат положений, обязывающих налогоплательщиков восстанавливать НДС при уничтожении товара, то организация вправе не восстанавливать НДС. Такая позиция подтверждена многочисленными судебными решениями (см. Решение ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2006 по делу N А56-34718/2005, от 07.02.2006 N А05-7996/2005-29, Постановление ФАС Центрального округа от 02.10.2006 по делу N А48-4247/05-15 и др.).

В то же время Минфин России по данному вопросу придерживается иной точки зрения (см. Письма от 31.07.2006 N 03-04-11/132, от 06.05.2006 N 03-03-04/1/421, консультацию консультанта отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России О.И. Шапошниковой от 15.12.2006), согласно которой организация должна восстановить сумму НДС по уничтоженной алкогольной продукции, так как она не будет использоваться при осуществлении операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС.

Если организация примет решение руководствоваться вышеуказанной точкой зрения Минфина России (во избежание возникновения споров с налоговыми органами), то в таком случае восстановленная сумма НДС отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" с последующим отнесением этой суммы со счета 19 в дебет счета 94.

Налог на прибыль организаций

Вопрос учета для целей налогообложения прибыли в составе расходов стоимости уничтоженной алкогольной продукции в связи запретом на ее реализацию является спорным.

По мнению ряда федеральных арбитражных судов (см. Постановление ФАС Центрального округа от 02.10.2006 по делу N А48-4247/05-15, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.12.2005 N А56-1114/2005), стоимость непригодных для реализации товаров может быть учтена в составе расходов для целей налогообложения прибыли.

В то же время Минфин России и налоговые органы по данному вопросу придерживаются противоположной точки зрения (см. Письмо Минфина России от 22.10.2006 N 03-01-14/11-563, Письма УФНС России по г. Москве от 27.01.2005 N 20-12/5630, от 17.10.2006 N 19-11/90873), согласно которой организация не может учесть для целей налогообложения прибыли расходы в виде стоимости уничтоженной алкогольной продукции и другие расходы, связанные с ее уничтожением, поскольку такие расходы не удовлетворяют критериям п. 1 ст. 252 НК РФ (не связаны с извлечением доходов от предпринимательской деятельности).

Применение ПБУ 18/02

Если организация примет решение руководствоваться вышеуказанной точкой зрения Минфина России и не включит стоимость уничтоженной алкогольной продукции в состав расходов в налоговом учете, то в бухгалтерском учете возникает постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство, которое отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (субсчет "Постоянное налоговое обязательство") в корреспонденции с кредитом счета 68 (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, Инструкция по применению Плана счетов).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68:

68-1 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость";

68-2 "Расчеты по налогу на прибыль организаций".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена фактическая     |      |      |       |                |
   |себестоимость алкогольной|      |      |       |                |
   |продукции, подлежащей    |      |      |       |Инвентаризацион—|
   |уничтожению              |  94  |  41  | 50 000| ная опись ТМЦ  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Восстановлена сумма НДС  |      |      |       |                |
   |по алкогольной продукции,|      |      |       |                |
   |подлежащей уничтожению   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(50 000 х 18%)           |  19  | 68—1 |  9 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Восстановленная сумма НДС|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |включена в состав потерь |  94  |  19  |  9 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма потерь учтена в    |      |      |       |                |
   |составе прочих расходов  |      |      |       | Акт о списании |
   |(50 000 + 9000)          | 91—2 |  94  | 59 000|     товаров    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма           |      |      |       |                |
   |постоянного налогового   |      |      |       |                |
   |обязательства            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(59 000 х 24%)           |  99  | 68—2 | 14 160| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 27.04.2007 ————