Организация (издательство), применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", в целях продвижения нового периодического печатного издания (журнала) в I квартале 2007 г. приняла решение распространить весь тираж изданного первого номера (1000 экземпляров) бесплатно. Как учитывается данная операция в бухгалтерском учете и в целях исчисления единого налога по УСН?

Затраты на издание тиража составили 500 000 руб. Распространение тиража осуществлено сторонней организацией, стоимость услуг которой составила 5900 руб., в том числе НДС 900 руб. Выручка от реализации за I квартал составила 1 500 000 руб.

Гражданско-правовые отношения

Исходя из определения, содержащегося в п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе", бесплатное распространение тиража нового печатного издания в целях его продвижения на рынке признается рекламой.

Бухгалтерский учет

Изготовленный тираж печатного издания, предназначенный для продажи, признается готовой продукцией и учитывается на счете 43 "Готовая продукция" в сумме фактических затрат на его изготовление (п. п. 2, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Стоимость готовой продукции, распространенной бесплатно в рекламных целях, признается расходами по обычным видам деятельности и включается в состав коммерческих расходов (относится в дебет счета 44 "Расходы на продажу"). Указанные расходы могут признаваться в себестоимости проданной продукции (относиться в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж") полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности (п. п. 5, 7, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Единый налог по УСН

При бесплатном распространении в рекламных целях тиража печатного издания у организации не возникает доходов, предусмотренных п. 1 ст. 346.15 Налогового кодекса РФ (см. также Письмо Минфина России от 25.07.2006 N 03-11-04/2/150).

В целях исчисления единого налога по УСН в составе расходов признаются расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания (пп. 20 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Указанные рекламные расходы принимаются применительно к порядку, предусмотренному пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ, т.е. в данном случае - в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации предельная величина затрат, которые организация может признать в составе рекламных расходов за I квартал 2007 г., составляет 15 000 руб. (1 500 000 руб. х 1%).

Соответственно, затраты, произведенные организацией сверх указанной суммы, при определении налоговой базы по единому налогу по УСН за I квартал учитываться не могут. По нашему мнению, не признанные в I квартале расходы на рекламу организация может признавать во II, III и IV кварталах в размере, не превышающем 1% от выручки, полученной за указанные периоды (при условии отсутствия у организации иных нормируемых расходов на рекламу).

Согласно правилам, установленным гл. 26.2 НК РФ, налогоплательщики единого налога по УСН не формируют себестоимость изготовленной продукции, а учитывают связанные с этим расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ, отдельно по каждой установленной указанным пунктом статье затрат (материальные расходы, расходы на оплату труда, взносы на обязательное пенсионное страхование и др.), с учетом особенностей признания отдельных видов расходов, установленных п. 2 ст. 346.17 НК РФ.

В рассматриваемом случае тираж распространен бесплатно. На наш взгляд, на основании норм п. 2 ст. 346.16, абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ расходы, связанные с изготовлением бесплатно распространенного тиража (материальные расходы, заработная плата, взносы на обязательное пенсионное страхование и др.), не должны признаваться в целях исчисления единого налога по УСН по вышеуказанным статьям расходов (по пп. 5, 6, 7 и др. п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Соответственно, порядок признания расходов, предусмотренный, в частности, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, к расходам на изготовление такого тиража применяться не должен (по данному вопросу см. также Письмо УМНС России по г. Москве от 19.07.2004 N 21-09/47989).

В случае если организация ранее учла данные расходы, т.е. отразила их как соответствующие статьи затрат (материальные расходы и т.п.) по графе 5 разд. I "Доходы и расходы" Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (утв. Приказом Минфина России от 30.12.2005 N 167н), то ей, на наш взгляд, необходимо внести в данную книгу исправления с учетом требований, предусмотренных п. 1.6 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Требование—  |
   |                         |      |      |       |    накладная,  |
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |                         |      |      |       |     сдачи      |
   |                         |      |      |       |   выполненных  |
   |                         |      |  02, |       |     работ,     |
   |                         |      |  10, |       |    Расчетно—   |
   |Отражены расходы,        |      |  60, |       |    платежная   |
   |связанные с изготовлением|      |  70, |       |    ведомость,  |
   |тиража нового печатного  |      |  69  |       |  Бухгалтерская |
   |издания                  |  20  | и др.|500 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Накладная на  |
   |                         |      |      |       | отпуск готовой |
   |Оприходован отпечатанный |      |      |       |    продукции   |
   |тираж журнала            |  43  |  20  |500 000|в места хранения|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена стоимость услуг |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |по распространению тиража|      |      |       | сдачи оказанных|
   |<*>                      |  44  |  60  |  5 900|      услуг     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Стоимость изготовления   |      |      |       |                |
   |тиража, распространенного|      |      |       |                |
   |бесплатно в рекламных    |      |      |       |    Накладная,  |
   |целях, отражена в составе|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |расходов на продажу      |  44  |  43  |500 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списаны расходы на       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |продажу                  | 90—2 |  44  |505 900| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> НДС, предъявленный распространителем тиража, в бухгалтерском учете организация учитывает в стоимости оказанных услуг (пп. 3 п. 2 ст. 170, п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Ю.С.Орлова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 25.04.2007 ————