Как отразить в учете производственной организации выдачу в феврале 2007 г. поручительства за торговую фирму, заключившую договор поставки товара с покупателем на условии 100%-ной предоплаты?

Договорная стоимость товара составляет 2 950 000 руб. (в том числе НДС). Вознаграждение за выдачу поручительства согласно договору, заключенному организацией с торговой фирмой (должником), составляет 59 000 руб., в том числе НДС 9000 руб., и уплачивается на дату выдачи поручительства. Торговая фирма в апреле исполнила свое обязательство по отгрузке товара в счет полученной от покупателя предоплаты.

Гражданско-правовые отношения

По договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части. Договор поручительства может быть заключен для обеспечения обязательства, которое возникнет в будущем (ст. 361 Гражданского кодекса РФ). Поручительство прекращается с прекращением обеспеченного им обязательства (п. 1 ст. 367 ГК РФ). Должник, исполнивший обязательство, обеспеченное поручительством, обязан немедленно известить об этом поручителя (ст. 366 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Вознаграждение за выдачу поручительства может быть признано производственной организацией прочим доходом на дату подписания договора поручительства (п. п. 4, 7, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Учет доходов организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Сумма причитающегося организации вознаграждения отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Сумма обязательства, обеспеченного выданным организацией поручительством, отражается ею на забалансовом счете 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" (Инструкция по применению Плана счетов). На дату исполнения торговой фирмой обязательства по отгрузке товара (в апреле) сумма обязательства списывается организацией-поручителем со счета 009.

Согласно п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" ПБУ 8/01, утвержденного Приказом Минфина России от 28.11.2001 N 96н, выданные до отчетной даты поручительства и другие виды обеспечения обязательств в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым не наступили, относятся к условным фактам хозяйственной деятельности. В данной схеме исходим из того, что по оценке организации-поручителя вероятность неисполнения торговой фирмой обязательства по отгрузке товара не является высокой или очень высокой и организация не применяет нормы ПБУ 8/01 (п. 3 ПБУ 8/01).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

Согласно пп. 3, 5 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению НДС выдача банками поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме, а также осуществление отдельных банковских операций организациями, которые в соответствии с законодательством Российской Федерации вправе их совершать без лицензии Центрального банка Российской Федерации.

В рассматриваемой ситуации поручительство выдано организацией, не являющейся банком, а сама выдача поручительства согласно ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" не относится к банковским операциям. Следовательно, сумма вознаграждения за выдачу поручительства (без НДС) включается в налоговую базу по НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). Такая точка зрения содержится в Письме Минфина России от 12.03.2007 N 03-07-07/07.

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли сумма вознаграждения за выдачу поручительства (без НДС) относится к внереализационным доходам организации (ст. 250, 248, пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена выдача          |      |      |       |    Договор о   |
   |поручительства           | 009  |      |2950000| поручительстве |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен прочий доход в   |      |      |       |                |
   |сумме вознаграждения за  |      |      |       |    Договор о   |
   |выдачу поручительства    |  76  | 91—1 | 59 000| поручительстве |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС с суммы     |      |      |       |                |
   |вознаграждения           | 91—2 |  68  |  9 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получено вознаграждение  |      |      |       |Выписка банка по|
   |за выдачу поручительства |  51  |  76  | 59 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана сумма обеспечения|      |      |       |                |
   |по исполненному          |      |      |       |    Извещение   |
   |обязательству            |      | 009  |2950000|    должника    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Е.А.Кондрашкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 25.04.2007 ————