Как отражается в бухгалтерском и налоговом учете организации реализация двух комнат, расположенных на принадлежащем организации этаже в здании?

Площадь принадлежащего организации этажа составляет 200 кв. м. Он учитывается в составе основных средств организации по первоначальной стоимости 900 000 руб. Площадь продаваемых организацией комнат на этом этаже - 60 кв. м, их договорная стоимость - 354 000 руб., в том числе НДС 54 000 руб. Сумма амортизации по объекту основных средств, начисленная к моменту продажи комнат, составляет 203 226 руб. Расходы по уплате государственной пошлины за регистрацию перехода права собственности на проданные комнаты в соответствии с договором купли-продажи возложены на покупателя. Как отражаются указанные операции в учете организации?

Гражданско-правовые отношения

По договору купли-продажи недвижимого имущества (договору продажи недвижимости) продавец обязуется передать в собственность покупателя земельный участок, здание, сооружение, квартиру или другое недвижимое имущество (п. 1 ст. 549 Гражданского кодекса РФ). Переход права собственности на недвижимость по договору продажи недвижимости к покупателю подлежит государственной регистрации (п. 1 ст. 551 ГК РФ). В данном случае расходы, связанные с переходом права собственности на недвижимость, в соответствии с договором купли-продажи возложены на покупателя.

Передача недвижимости продавцом и принятие ее покупателем осуществляются по подписываемому сторонами передаточному акту или иному документу о передаче. Если иное не предусмотрено законом или договором, обязательство продавца передать недвижимость покупателю считается исполненным после вручения этого имущества покупателю и подписания сторонами соответствующего документа о передаче (п. 1 ст. 556 ГК РФ) <*>.

Государственная пошлина

В соответствии с п. 1 ст. 131 ГК РФ, п. 1 ст. 2 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" возникновение права собственности на недвижимость также подлежит государственной регистрации. По разъяснениям Минфина России, продажа части помещений влечет существенное изменение объекта недвижимости и возникновение права собственности на новый объект. Соответственно, возникает необходимость в государственной регистрации возникновения права собственности. В связи с этим продавцу части помещений необходимо уплатить государственную пошлину в размере, установленном пп. 20 п. 1 ст. 333.33 Налогового кодекса РФ, - 7500 руб. (см. Письма Минфина России от 09.01.2007 N 03-05-06-03/01, от 08.12.2006 N 03-06-03-04/99).

Бухгалтерский учет

Доходы и расходы, связанные с продажей основных средств, признаются прочими доходами и расходами организации (п. 31 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

При этом выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре (п. 30 ПБУ 6/01, п. 10.1 ПБУ 9/99). Условия признания выручки от продажи основных средств установлены п. п. 12, 16 ПБУ 9/99.

Остаточная стоимость продаваемого объекта основных средств подлежит списанию с бухгалтерского учета (п. 29 ПБУ 6/01, п. 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н) и включению в состав прочих расходов. В рассматриваемой ситуации выбывает только часть объекта основных средств. На наш взгляд, " остаточную стоимость выбывающей части объекта недвижимости следует определять пропорционально площади этой выбывающей части.

Считаем, что при этом изменяется первоначальная стоимость объекта основных средств (этажа) в том же порядке, который предусмотрен п. 14 ПБУ 6/01 для случаев частичной ликвидации объектов основных средств. Так, данные о выбывающей части объекта должны найти отражение в разд. 4 Инвентарной карточки учета объекта основных средств (форма N ОС-6), а сведения об изменении первоначальной стоимости объекта - в разд. 5 Инвентарной карточки.

По нашему мнению, " государственную пошлину за регистрацию права собственности на новый объект недвижимости организация в рассматриваемой ситуации может также учесть в составе расходов, связанных с продажей части объекта основных средств, на дату уплаты на основании п. п. 11, 16 ПБУ 10/99, п. 5 ст. 20 Федерального закона N 122-ФЗ, п. 4 ст. 333.40 НК РФ).

Прочие доходы и расходы учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация товаров, в том числе нежилых помещений, на территории РФ подлежит обложению НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Налоговая база в данном случае определяется в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ.

Налог на прибыль организаций

Выручка от продажи нежилых помещений (без учета НДС) признается в налоговом учете в составе доходов от реализации на дату государственной регистрации перехода права собственности на объект недвижимости (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248, п. 3 ст. 271 НК РФ, Письмо Минфина России от 28.09.2006 N 07-05-06/241) <**>. При этом организация в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ вправе учесть в составе расходов в налоговом учете " остаточную стоимость выбывающей части объекта основных средств, определяемую на основании п. 1 ст. 257 НК РФ таким же образом, как и в бухгалтерском учете.

Кроме того, " государственная пошлина, уплачиваемая продавцом нежилых помещений в связи с возникновением права собственности на новый объект недвижимости, в налоговом учете учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату начисления (пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 01 "Основные средства":

01-1 "Основные средства в эксплуатации";

01-2 "Выбытие основных средств".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена первоначальная  |      |      |       |                |
   |стоимость выбывающей     |      |      |       |                |
   |части объекта            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(900 000 / 200 х 60)     | 01—2 | 01—1 |270 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма           |      |      |       |                |
   |амортизации, начисленная |      |      |       |                |
   |по выбывающей части      |      |      |       |                |
   |объекта                  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(203 226 / 200 х 60)     |  02  | 01—2 | 60 968| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена продажа         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |помещений другой         |  62  |      |       |    передачи    |
   |организации              | (76) | 91—1 |354 000|    помещений   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана остаточная       |      |      |       |                |
   |стоимость выбывающей     |      |      |       |                |
   |части объекта основных   |      |      |       |                |
   |средств                  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(270 000 — 60 968)       | 91—2 | 01—2 |209 032| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС             |      |      |       |                |
   |(354 000 / 118 х 18)     | 91—2 |  68  | 54 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получена оплата от       |      |  62  |       |Выписка банка по|
   |покупателя               |  51  | (76) |354 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Уплачена государственная |      |      |       |Выписка банка по|
   |пошлина                  |  68  |  51  |  7 500|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Государственная пошлина  |      |      |       |                |
   |учтена в составе прочих  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |расходов                 | 91—2 |  68  |  7 500|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В данной схеме исходим из условия, что недвижимость передана по передаточному акту покупателю в месяце государственной регистрации перехода права собственности на эту недвижимость. <**> Заметим, что Минфином России высказывалась и другая точка зрения по данному вопросу, в соответствии с которой обязанность по уплате налога на прибыль возникает у продавца недвижимости с момента ее передачи по акту покупателю (см., например, Письмо от 08.11.2006 N 03-03-04/1/733). Но такая точка зрения явно противоречит законодательству (см. п. 1 ст. 39, п. 3 ст. 271 НК РФ, п. 1 ст. 551 ГК РФ). И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 23.04.2007 ————