Как отразить в учете организации приобретение для обслуживающего производства (столовой, не выделенной на отдельный баланс) и ввод в эксплуатацию в апреле 2007 г. основного средства (хлебопекарной печи), а также начисление амортизации по данному основному средству? Учетной политикой организации предусмотрено применение 10%-ной амортизационной премии для целей налогообложения прибыли.

По данным бухгалтерского и налогового учета первоначальная стоимость печи составляет 24 000 руб., срок полезного использования установлен равным 8 годам, амортизация начисляется линейным способом (методом). Столовая осуществляет обслуживание за плату как работников организации, так и сторонних потребителей.

Бухгалтерский учет

Отнесенная к объектам основных средств в соответствии с п. п. 4, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, хлебопекарная печь принимается к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая в рассматриваемом случае равна 24 000 руб. (п. 7 ПБУ 6/01) <*>. Сформированная первоначальная стоимость печи списывается со счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств", в дебет счета 01 "Основные средства" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01). В рассматриваемой ситуации организация в бухгалтерском учете начисляет амортизацию линейным способом (п. 18 ПБУ 6/01). Рассчитанная в соответствии с абз. 2, 5 п. 19 ПБУ 6/01 сумма ежемесячных амортизационных отчислений в рассматриваемой ситуации равна 250 руб. (24 000 руб. / 8 л. х 1/12).

Расходы в виде амортизационных отчислений для организации являются расходами по обычным видам деятельности (п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Поскольку в данном случае печь используется обслуживающим производством, то суммы начисленной амортизации отражаются по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции с дебетом счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" (Инструкция по применению Плана счетов).

Суммы начисленной амортизации формируют фактическую себестоимость оказываемых столовой услуг (п. 9 ПБУ 10/99); фактическая себестоимость оказанных услуг отражается по кредиту счета 29 и дебету счета 90 "Продажи" (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли приобретенная печь является основным средством (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ).

Расходы на приобретение основных средств учитываются в налоговом учете в следующем порядке:

- 10% первоначальной стоимости объекта основных средств может быть включено в состав расходов отчетного периода, на который приходится дата начала амортизации основного средства (п. 1.1 ст. 259, абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ);

- оставшаяся стоимость объекта основных средств погашается путем начисления амортизации в общем порядке начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (абз. 2, 4 п. 2 ст. 259, п. 3 ст. 272 НК РФ).

В данном случае сумма амортизационной премии равна 2400 руб. (24 000 руб. х 10%).

Оставшаяся стоимость в размере 21 600 руб. (24 000 руб. - 2400 руб.) погашается посредством начисления амортизации в рассматриваемой ситуации линейным методом (п. 4 ст. 259 НК РФ); ежемесячная норма амортизации равна 1,0417% (1 / 96 мес. х 100%, где 96 мес. (8 л. х 12 мес.) - срок полезного использования, выраженный в месяцах) <**>; ежемесячная сумма амортизации равна 225 руб. (21 600 руб. х 1,0417%).

Учитывая норму п. 2 ст. 318 НК РФ, сумма расхода в мае 2007 г. составляет в налоговом учете 2625 руб. (2400 руб. + 225 руб.), а в последующие месяцы - 225 руб.

" Обращаем внимание на то, что в данном случае в соответствии с абз. 1 ст. 275.1, пп. 6 п. 3 ст. 315 НК РФ суммы амортизационной премии и суммы начисленной амортизации являются расходами обслуживающего производства; эти расходы учитываются при формировании отдельной налоговой базы по указанной деятельности.

Применение ПБУ 18/02

Из-за различий в порядке отнесения на расходы в бухгалтерском и налоговом учете стоимости основного средства у организации в мае 2007 г. возникает налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство (п. п. 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

По мере начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете названные налогооблагаемая временная разница и отложенное налоговое обязательство уменьшаются (погашаются) (абз. 2 п. 18 ПБУ 18/02).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              Бухгалтерская запись в апреле 2007 г.             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражен ввод в           |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |эксплуатацию             |      |      |       |передаче объекта|
   |хлебопекарной печи       |  01  | 08—4 | 24 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |            Бухгалтерские записи в мае 2007 г. <***>            |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена сумма           |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |амортизации по печи      |  29  |  02  |    250| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено отложенное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |((2625 — 250) х 24%)     |  68  |  77  |    570| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Ежемесячные бухгалтерские записи с июня 2007 г. и до прекращения|
   |                  начисления амортизации <***>                  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена сумма           |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |амортизации по печи      |  29  |  02  |    250| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Уменьшено отложенное     |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |((250 — 225) х 24%)      |  77  |  68  |      6| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Сумма НДС, предъявленная к уплате поставщиком печи, принимается к вычету в общеустановленном порядке при наличии счета-фактуры (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ), поскольку организация использует печь для оказания услуг общественного питания, а данные операции облагаются НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). <**> Напоминаем, что срок полезного использования объектов основных средств для целей налогового учета определяется в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1). В названной Классификации машины и оборудование для пищевой промышленности (код 14 2925000) отнесены к основным средствам пятой амортизационной группы со сроком полезного использования от 7 до 10 лет включительно. <***> В данной схеме не приводятся записи, связанные с реализацией услуг столовой, а расчет разниц произведен исходя из предположения, что на конец месяца в столовой нет незавершенного производства (нереализованной продукции). Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 20.04.2007 ————