Как учесть расходы на проведение обязательной сертификации выпускаемой продукции, произведенные в периоде применения общего режима налогообложения, если с 01.01.2007 организация применяет УСН (объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов)? Организация, осуществляющая производство продукции, подлежащей обязательной сертификации, в апреле 2006 г. получила сертификат соответствия сроком действия два года. Расходы на проведение сертификации составили 7000 руб., в том числе стоимость услуг уполномоченного органа по сертификации - 5000 руб., стоимость продукции, переданной для проведения испытаний, - 1900 руб., государственная пошлина за выдачу сертификата соответствия - 100 руб. Все расходы оплачены в 2006 г.

Гражданско-правовые отношения

Сертификация - это форма осуществляемого органом по сертификации подтверждения соответствия объектов требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров (ст. 2 Федерального закона от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании"). Обязательное подтверждение соответствия проводится только в случаях, установленных соответствующим техническим регламентом, и исключительно на соответствие требованиям технического регламента. Объектом обязательного подтверждения соответствия может быть только продукция, выпускаемая в обращение на территории Российской Федерации (п. 1 ст. 23 Федерального закона N 184-ФЗ). Перечень товаров, подлежащих обязательной сертификации, утвержден Постановлением Правительства РФ от 13.08.1997 N 1013.

Бухгалтерский учет

Расходы организации по обязательной сертификации выпускаемой ею продукции являются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Согласно п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

При этом если расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, такие расходы признаются путем их обоснованного распределения между отчетными периодами (абз. 3 п. 19 ПБУ 10/99).

В данном случае расходы на обязательную сертификацию выпускаемой продукции обусловливают получение организацией дохода в течение срока действия сертификата, который составляет два года. В связи с этим расходы, связанные с получением сертификата соответствия, предварительно отражаются в составе расходов будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (например, равномерно) в течение срока действия сертификата (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, расходы по сертификации в данном случае отражаются по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" в корреспонденции с кредитом счетов: 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (на стоимость услуг органа по сертификации); 43 "Готовая продукция" (на стоимость продукции, переданной для проведения сертификации); 68 "Расчеты по налогам и сборам" (на сумму государственной пошлины, уплачиваемой за выдачу сертификата соответствия). Ежемесячная сумма признаваемых в бухгалтерском учете расходов по сертификации отражается по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" и кредиту счета 97.

Налог на прибыль организаций

В целях исчисления налога на прибыль расходы на сертификацию продукции (кроме государственной пошлины, уплаченной за получение сертификата соответствия) учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией на основании пп. 2 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ.

Сумма государственной пошлины, уплаченной за получение сертификата соответствия, учитывается в составе прочих расходов на основании пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 78 п. 1 ст. 333.33 НК РФ. Датой признания расходов в виде суммы налогов и сборов, начисленных в установленном законодательством РФ порядке, является дата их начисления (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

На основании указанной нормы признание расходов на получение сертификата соответствия в целях налогообложения прибыли может осуществляться так же, как и в бухгалтерском учете, равномерно в течение срока действия полученного сертификата. Заметим, что из разъяснений Минфина России, изложенных в Письме от 22.06.2006 N 03-03-04/1/541, также следует, что сумма государственной пошлины, уплаченная за выдачу сертификата соответствия, учитывается равномерно в течение срока действия сертификата.

Применение ПБУ 18/02

В случае если организация примет решение учитывать сумму уплаченной государственной пошлины в течение срока действия сертификата, то разниц, предусмотренных Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, не возникнет <*>.

В данной схеме бухгалтерские записи произведены исходя из позиции Минфина России.

Единый налог по УСН

Расходы на проведение сертификации, оплаченные в 2006 г. в части, не учтенной при исчислении налога на прибыль, могут быть учтены единовременно (в январе 2007 г.) в составе расходов при исчислении единого налога по УСН на основании норм пп. 26 п. 1 ст. 346.16, пп. 4 п. 1 ст. 346.25 НК РФ.

Аналогичная позиция изложена в Письме УФНС России по г. Москве от 18.01.2007 N 18-11/3/0413@.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |               Бухгалтерские записи апреля 2006 г.              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |   Сертификат   |
   |                         |      |      |       |  соответствия, |
   |                         |      |      |       |    Накладная   |
   |                         |      |      |       |    на отпуск   |
   |Отражены расходы,        |      |  68, |       |    продукции,  |
   |связанные с сертификацией|      |  76, |       |  Бухгалтерская |
   |продукции                |  97  |  43  |  7 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |       Ежемесячно с 01.04.2006 до окончания срока действия      |
   |                    сертификата соответствия                    |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Списаны расходы будущих  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |периодов (7000 / 24)     |  26  |  97  |    292|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В противном случае на дату уплаты государственной пошлины в учете возникают налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство (п. п. 12, 15 ПБУ 18/02). Уменьшение такого отложенного налогового обязательства производится по мере признания расходов на сертификацию в бухгалтерском учете. Кроме того, поскольку с 01.01.2007 организация перешла на УСН, то, в случае если применение УСН планируется организацией более года, сумма признанного отложенного налогового обязательства, не списанного в течение 2006 г., может быть списана в дебет счета 99 "Прибыли и убытки" в декабре 2006 г. на основании абз. 3 п. 18 ПБУ 18/02. Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 19.04.2007 ————