Как отразить в учете производственной организации передачу со склада готовой продукции в апреле 2007 г. обслуживающему производству (столовой, не выделенной на отдельный баланс) собственной продукции (посуды), в отношении которой на конец 2006 г. был создан резерв под снижение стоимости материальных ценностей в связи со снижением текущей рыночной стоимости этой продукции? Столовая обслуживает за плату как работников организации, так и сторонних потребителей. Фактическая себестоимость переданной партии посуды составляет 15 000 руб. Размер резерва под снижение стоимости материальных ценностей в части переданной посуды составляет 2500 руб.

Бухгалтерский учет

Готовая продукция является частью материально-производственных запасов (МПЗ), предназначенных для продажи (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). Готовая продукция учитывается по фактической себестоимости на счете 43 "Готовая продукция" (п. п. 6, 7 ПБУ 5/01, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В соответствии с п. 25 ПБУ 5/01 и п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, организация на конец 2006 г. образовала резерв под снижение стоимости материальных ценностей в размере 2500 руб. <*> Создание резерва под снижение стоимости материальных ценностей отражается в бухгалтерском учете как прочий расход записью по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" (п. 20 Методических указаний, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Фактическая себестоимость готовой продукции, переданной организацией на собственные нужды для обслуживающего производства, списывается со счета 43 в дебет счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". Одновременно начисленный резерв относится в кредит счета 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы", со счета 14 (п. п. 20, 216 Методических указаний, Инструкция по применению Плана счетов) <**>.

Налог на прибыль организаций

Поскольку гл. 25 НК РФ не предусматривает возможности создания резервов под снижение стоимости материальных ценностей, то в налоговом учете организации не возникает ни доходов, ни расходов в связи с созданием и списанием резерва.

Для целей налогообложения прибыли стоимость готовой продукции учитывается в составе материальных расходов в момент ее передачи (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ) <***>.

Применение ПБУ 18/02

Исходя из вышеизложенного, в 2006 г. при образовании резерва под снижение стоимости материальных ценностей организация признает в бухгалтерском учете постоянную разницу и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство. При списании суммы резерва в 2007 г. организация признает в бухгалтерском учете еще одну постоянную разницу, приводящую к образованию постоянного налогового актива (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Постоянные налоговые обязательства и постоянные налоговые активы отражаются соответственно по кредиту и дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки" (на отдельном субсчете) (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Для целей применения гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ передача готовой продукции для собственных нужд является объектом налогообложения по НДС только в случае, если данные расходы не учитываются при исчислении налога на прибыль организаций (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, Письмо Минфина России от 16.06.2005 N 03-04-11/132). В рассматриваемой ситуации организация передает посуду обслуживающему производству, которое реализует услуги на платной основе.

Оказание услуг общественного питания облагается НДС в общеустановленном порядке (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Исходя из предположения, что по данному виду деятельности организация не является плательщиком ЕНВД, у организации не возникает обязанности по восстановлению НДС в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              Бухгалтерские записи декабря 2006 г.              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |   Документы,   |
   |                         |      |      |       | подтверждающие |
   |                         |      |      |       |текущую рыночную|
   |Отражено образование     |      |      |       |    стоимость   |
   |резерва под снижение     |      |      |       |     посуды,    |
   |стоимости готовой        |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |продукции                | 91—2 |  14  |  2 500| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признано постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(2500 х 24%)             |  99  |  68  |    600| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |               Бухгалтерские записи марта 2007 г.               |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена передача посуды |      |      |       |                |
   |столовой, не выделенной  |      |      |       |   Требование—  |
   |на отдельный баланс      |  29  |  43  | 15 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана сумма резерва под|      |      |       |                |
   |снижение стоимости       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |готовой продукции        |  14  | 91—1 |  2 500| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признан постоянный       |      |      |       |                |
   |налоговый актив          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(2500 х 24%)             |  68  |  99  |    600| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В соответствии с абз. 2 п. 20 Методических указаний резерв под снижение стоимости материальных ценностей создается по каждой единице МПЗ, принятой в бухгалтерском учете. Допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных МПЗ, за исключением таких укрупненных групп (видов), как основные материалы, вспомогательные материалы, готовая продукция, товары, запасы определенного операционного или географического сегмента и т.п. Организацией должно быть обеспечено подтверждение расчета текущей рыночной стоимости МПЗ (п. 20 Методических указаний), произведенного на основе информации, доступной до даты подписания бухгалтерской отчетности, с учетом положений, приведенных в абз. 3 п. 20 Методических указаний. <**> Стоимость посуды формирует фактическую себестоимость оказываемых столовой услуг; фактическая себестоимость оказанных услуг отражается по кредиту счета 29 и дебету счета 90 "Продажи" (Инструкция по применению Плана счетов). В данной схеме не приводятся записи, связанные с реализацией услуг столовой. <***> В данной схеме исходим из предположения, что стоимость готовой продукции (посуды) по данным налогового учета (определяемая как сумма прямых расходов на ее изготовление) соответствует фактической себестоимости этой продукции по данным бухгалтерского учета. Обращаем внимание на то, что для целей гл. 25 НК РФ определение налоговой базы по налогу на прибыль в данном случае производится с учетом положений ст. 275.1 НК РФ. Прибыль (убыток) от реализации обслуживающих производств и хозяйств (в частности, столовой) определяется отдельно от иных видов деятельности (пп. 6 п. 4 ст. 315 НК РФ). Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 16.04.2007 ————