Как отражаются в учете организации-переработчика операции, связанные с переработкой давальческого сырья, и по какой ставке организация исчисляет НДС со стоимости выполненных работ, если продукция, произведенная из давальческого сырья, подлежит обложению НДС по ставке 10%?

Стоимость выполняемых по договору подряда работ составляет 94 400 руб. (в том числе НДС), работа оплачивается заказчиком после подписания акта приемки-сдачи выполненных работ. Расходы, связанные с выполнением работ, составили 60 000 руб. Цена сырья, указанная в договоре, равна 200 000 руб.

Гражданско-правовые отношения

По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса РФ).

Если иное не предусмотрено договором, право собственности на новую движимую вещь, изготовленную лицом путем переработки не принадлежащих ему материалов, приобретается собственником материалов (п. 1 ст. 220 ГК РФ).

То есть как на полученное давальческое сырье, так и на изготовленную из него продукцию право собственности принадлежит заказчику.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете полученное давальческое сырье заказчика организация учитывает на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку" по цене, предусмотренной в договоре (п. 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н; п. 156 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Оприходованная на склад готовая продукция, полученная в результате переработки давальческого сырья, право собственности на которую организации не принадлежит, до момента ее передачи заказчику учитывается на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" (п. 10 Методических указаний, Инструкция по применению Плана счетов). Считаем, что на забалансовом счете 002 готовая продукция учитывается по стоимости, складывающейся из стоимости давальческого сырья и фактических затрат на его переработку.

Выручка от выполнения работ является доходом от обычных видов деятельности и отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в размере договорной стоимости работ на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ (п. п. 5, 6, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Расходы, связанные с выполнением работ по договору подряда, учтенные на счете 20 "Основное производство" и являющиеся расходами по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н), списываются в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Операции по реализации выполненных работ на территории РФ признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Налоговая база при реализации работ по производству товаров из давальческого сырья определяется как стоимость его обработки, переработки или иной трансформации без включения в нее НДС (п. 5 ст. 154 НК РФ).

При этом отметим, что независимо от того, что в отношении продукции, произведенной из давальческого сырья, установлена ставка НДС в размере 10% (п. 2 ст. 164 НК РФ), исчисление НДС с выручки от выполнения работ по переработке сырья производится по налоговой ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).

Сумма НДС, причитающаяся к получению от заказчика и уплате в бюджет, отражается по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли выручка от реализации работ (без учета НДС) признается доходом от реализации на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248, п. 3 ст. 271 НК РФ). Расходы, связанные с выполнением работ по договору подряда, учитываются для целей налогообложения прибыли в порядке, установленном ст. 318 НК РФ.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Договор на   |
   |Сырье получено в         |      |      |       |  переработку,  |
   |переработку              | 003  |      |200 000|   Накладная    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Требование—  |
   |                         |      |      |       |    накладная,  |
   |                         |      |  10, |       |    Расчетно—   |
   |                         |      |  69, |       |    платежная   |
   |                         |      |  70, |       |    ведомость,  |
   |Отражены затраты на      |      |  02  |       |  Бухгалтерская |
   |переработку сырья        |  20  | и др.| 60 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |С забалансового учета    |      |      |       |    Отчет об    |
   |списано израсходованное  |      |      |       | израсходованном|
   |давальческое сырье       |      | 003  |200 000|      сырье     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята на учет          |      |      |       |                |
   |изготовленная из         |      |      |       |   Требование—  |
   |давальческого сырья      |      |      |       |    накладная,  |
   |продукция                |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(200 000 + 60 000)       | 002  |      |260 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |                         |      |      |       |      сдачи     |
   |Признана выручка от      |      |      |       |   выполненных  |
   |выполнения работ         |  62  | 90—1 | 94 400|      работ     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС             |      |      |       |                |
   |(94 400 / 118 х 18)      | 90—3 |  68  | 14 400|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана фактическая      |      |      |       |                |
   |себестоимость            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |выполненных работ        | 90—2 |  20  | 60 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена передача        |      |      |       |                |
   |готовой продукции        |      |      |       |                |
   |заказчику                |      | 002  |260 000|    Накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получена оплата за       |      |      |       |                |
   |выполненные работы от    |      |      |       |Выписка банка по|
   |заказчика                |  51  |  62  | 94 400|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 12.04.2007 ————