Как отразить в учете организации (не являющейся профессиональным участником рынка ценных бумаг) передачу по договору дарения своему работнику приобретенных ранее акций ОАО? В период между датой приобретения и датой передачи акций их стоимость повысилась.

Организация в январе 2007 г. приобрела за 200 000 руб. акции ОАО, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ). По состоянию на 31.03.2007 рыночная стоимость акций составила 230 000 руб. В апреле 2007 г. акции безвозмездно переданы работнику организации. На момент передачи акций работнику их рыночная стоимость составила 235 000 руб. В соответствии с учетной политикой организации по акциям, обращающимся на ОРЦБ, переоценка производится ежеквартально.

Гражданско-правовые отношения

Правоотношения по договору дарения регулируются гл. 32 "Дарение" Гражданского кодекса РФ. В данном случае договор между организацией и работником должен быть заключен в письменной форме (п. 2 ст. 574 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Приобретенные организацией ценные бумаги (акции ОАО) принимаются к бухгалтерскому учету в составе финансовых вложений по первоначальной стоимости, которой в данном случае является сумма, уплаченная продавцу, и отражаются по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-1 "Паи и акции", в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (п. п. 3, 8, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В соответствии с п. 18 ПБУ 19/02 первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться в случаях, установленных законодательством и ПБУ 19/02.

Финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально. Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений учитывается в составе прочих доходов или расходов (п. 20 ПБУ 19/02).

В данном случае по состоянию на 31.03.2007 в связи с увеличением рыночной цены приобретенных акций производится запись по дебету счета 58, субсчет 58-1, и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", на сумму 30 000 руб. (230 000 руб. - 200 000 руб.).

На момент безвозмездной передачи ценных бумаг их рыночная стоимость также повысилась, однако ПБУ 19/02 не предусмотрена переоценка ценных бумаг на дату их выбытия.

При " безвозмездной передаче акций физическому лицу их стоимость списывается с кредита счета 58, субсчет 58-1, в дебет счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы" (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

В целях исчисления НДС безвозмездная передача имущества является реализацией, признаваемой объектом налогообложения (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Однако реализация ценных бумаг не облагается НДС на основании пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ. Следовательно, при передаче акций физическому лицу у организации не возникает объекта налогообложения по НДС.

Налог на прибыль организаций

Для целей исчисления налога на прибыль положительная разница, полученная при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости, не учитывается в составе доходов на основании пп. 24 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Стоимость акций, переданных безвозмездно работнику, не учитывается в составе расходов на основании п. 16 ст. 270 НК РФ.

Применение ПБУ 18/02

В связи с различным порядком признания в бухгалтерском и налоговом учете доходов и расходов, возникающих при переоценке ценных бумаг и безвозмездной их передаче работнику, в учете возникают постоянные разницы и соответствующие им постоянный налоговый актив и постоянное налоговое обязательство (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Для работника стоимость безвозмездно полученных акций является его доходом, полученным в натуральной форме, который облагается НДФЛ по налоговой ставке 13% (п. 1 ст. 210, п. 1 ст. 224 НК РФ). Налоговая база в данном случае определяется как рыночная стоимость полученных работником ценных бумаг, то есть равна 235 000 руб. (п. 1 ст. 211 НК РФ). Организация на основании п. п. 1, 4 ст. 226 НК РФ обязана исчислить сумму НДФЛ и удержать ее при последующих денежных выплатах работнику, например, из заработной платы. При этом удерживаемая сумма НДФЛ не может превышать 50 процентов суммы выплаты.

На основании абз. 2 п. 28 ст. 217 НК РФ в данном случае налоговая база может быть уменьшена на 4000 руб. Таким образом, сумма исчисленного НДФЛ составит 30 030 руб. ((235 000 руб. - 4000 руб.) х 13%).

В данной схеме записи по исчислению и удержанию НДФЛ не приводятся.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислены денежные     |      |      |       |                |
   |средства в оплату        |      |      |       |Выписка банка по|
   |акций                    |  76  |  51  |200 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Выписка из   |
   |Приняты к учету          |      |      |       |     реестра    |
   |оплаченные акции         | 58—1 |  76  |200 000|   акционеров   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Данные     |
   |Заключительными записями |      |      |       |   о рыночной   |
   |марта отражена разница   |      |      |       |стоимости акций,|
   |между рыночной стоимостью|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |акций и их учетной ценой | 58—1 | 91—1 | 30 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен постоянный       |      |      |       |                |
   |налоговый актив          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(30 000 х 24%)           |  68  |  99  |  7 200| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |                         |      |      |       |     дарения,   |
   |Списана стоимость акций, |      |      |       |   Выписка из   |
   |переданных безвозмездно  |      |      |       |     реестра    |
   |работнику организации    | 91—2 | 58—1 |230 000|   акционеров   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(230 000 х 24%)          |  99  |  68  | 55 200| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 11.04.2007 ————