В организации применяется суммированный учет рабочего времени в отношении работников с посменным режимом работы. Учетный период - календарный месяц. Как отразить в учете организации расчеты с работником службы безопасности по оплате отпуска с 12 по 25 марта 2007 г.? Труд работника оплачивается исходя из почасовой ставки, равной 100 руб. за час. Расчетный период (с 1 сентября 2006 г. по 28 февраля 2007 г.) отработан работником полностью (1128 ч. согласно графику сменности). За расчетный период работнику начислена заработная плата (с учетом оплаты переработки, работы в нерабочие праздничные дни и ночные часы) в размере 160 400 руб.

Трудовые отношения

В соответствии со ст. 114 Трудового кодекса РФ работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка. Ежегодный основной оплачиваемый отпуск предоставляется работникам продолжительностью 28 календарных дней (ч. 1 ст. 115 ТК РФ). Согласно ч. 1, 2 ст. 122 ТК РФ оплачиваемый отпуск должен предоставляться работнику ежегодно; при этом право на использование отпуска за первый год работы возникает у работника по истечении 6 мес. его непрерывной работы у данного работодателя, а по соглашению сторон - и до истечения шести месяцев. Отпуск может быть разделен на части в соответствии с ч. 1 ст. 125 ТК РФ.

Расчет суммы отпускных

Для оплаты отпусков средний дневной заработок рассчитывается в порядке, предусмотренном ч. 4 ст. 139 ТК РФ: исчисляется за последние 12 календарных месяцев путем деления суммы начисленной заработной платы на 12 и на 29,4 (среднемесячное число календарных дней) с учетом норм Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно) (ч. 3 ст. 139 ТК РФ).

В частности, п. 13 Положения предусмотрен особый порядок расчета средней заработной платы работников, которым установлен суммированный учет рабочего времени <*>.

Так, при определении среднего заработка работника, которому установлен суммированный учет рабочего времени, используется средний часовой заработок, который исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за расчетный период, на количество часов, фактически отработанных в этот период (абз. 1, 2 п. 13 Положения).

В соответствии с абз. 4 п. 13 Положения при оплате дней отпуска следовало средний часовой заработок умножить на количество рабочего времени (в часах) в неделю в зависимости от установленной продолжительности рабочей недели и на количество календарных недель отпуска. Решением ВС РФ от 13.07.2006 N ГКПИ06-637 абз. 4 п. 13 Положения признан недействующим.

При этом Роструд в Письме от 10.01.2007 N 16-6 разъяснил, что после признания Решением ВС РФ от 13.07.2006 N ГКПИ06-637 абз. 4 п. 13 Положения недействующим исчисление средней заработной платы для оплаты отпусков, выплаты компенсации за неиспользованные отпуска работникам, в том числе тем, кому установлен суммированный учет рабочего времени, производится в общеустановленном порядке на основе среднего дневного заработка.

Согласно приведенным в названном Письме разъяснениям в рассматриваемом случае заработную плату работника, начисленную за период с сентября 2006 г. по февраль 2007 г., следует разделить на количество месяцев в расчетном периоде (в данном случае - 6 мес.) и на среднемесячное число календарных дней (29,4) (п. 9 Положения). Средний заработок работника для оплаты отпуска определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество календарных дней отпуска, подлежащих оплате.

То есть, руководствуясь вышеуказанным Решением ВС РФ и разъяснениями Роструда, организация рассчитывает не среднечасовой, а среднедневной заработок работника.

Средний дневной заработок работника равен 909,3 руб. (160 400 руб. / 6 мес. / 29,4).

Сумма средней заработной платы, причитающаяся работнику за 14 календарных дней отпуска, составляет 12 730,2 руб. (909,3 руб. х 14 дн.).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете сохраняемая на время отпуска работника средняя заработная плата является расходом по обычным видам деятельности и отражается в данном случае по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.01.2000 N 94н).

Налог на доходы физический лиц (НДФЛ)

Данная выплата является доходом работника и включается в налоговую базу по НДФЛ (п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ). Исчисление НДФЛ производится по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Удержанная сумма НДФЛ отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 70 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов). Удержание налога производится налоговым агентом (организацией) в момент выплаты дохода работнику (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Налог на прибыль организаций

Для целей исчисления налога на прибыль сумма сохраняемой за работником на время отпуска заработной платы учитывается в составе расходов на оплату труда (п. 7 ст. 255, п. 4 ст. 272 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислена средняя        |      |      |       | Записка—расчет |
   |заработная плата,        |      |      |       |о предоставлении|
   |сохраняемая за работником|      |      |       |     отпуска    |
   |за период отпуска <**>   |  26  |  70  |12730,2|    работнику   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ с суммы     |      |      |       |                |
   |отпускных                |      |      |       |    Налоговая   |
   |(12 730,2 х 13%)         |  70  |  68  |  1 655|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачены работнику      |      |      |       |                |
   |отпускные за вычетом     |      |      |       |                |
   |удержанного НДФЛ         |      |      |       |    Расходный   |
   |(12 730,2 — 1655)        |  70  |  50  |11075,2| кассовый ордер |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Регулирование труда и отдыха работников с посменным режимом работы производится в соответствии со ст. ст. 100, 103, 104 ТК РФ. При этом оплата труда таких работников производится с учетом норм ст. ст. 96, 99, 152 - 154 ТК РФ. <**> На сумму начисленного среднего заработка, сохраняемого на время отпуска, организация также начисляет  ЕСН (п. 1 ст. 236, п. 1 ст. 237 НК РФ),  страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации") и  страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184). В данной схеме не приводятся записи по начислению ЕСН и страховых взносов. Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 28.03.2007 ————