Как отражаются в учете организации, применяющей упрощенную систему налогообложения (объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов), затраты на усовершенствование станка, который при приобретении был учтен в бухгалтерском учете в составе МПЗ? Стоимость данного станка признана расходом в бухгалтерском и налоговом учете при вводе его в эксплуатацию.

В феврале 2007 г. организация провела и оплатила работы по усовершенствованию станка, воспользовавшись услугами специализированной фирмы. Договорная стоимость выполненных работ составила 11 000 руб. (в том числе НДС 1678 руб.). Данный станок приобретен организацией в марте 2006 г. за 9000 руб. (в том числе НДС 1373 руб.) и принят к учету в составе МПЗ (что предусмотрено учетной политикой организации для целей бухгалтерского учета). Станок введен в эксплуатацию в месяце его приобретения и этом же месяце произведены расчеты с поставщиком станка.

Бухгалтерский учет

Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе МПЗ. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01) <*>.

В рассматриваемом случае организация проводит работы по усовершенствованию станка, стоимость которого списана на расходы по обычным видам деятельности в момент передачи его в эксплуатацию.

Исходя из того, что затраты по данным работам организация не может учитывать в порядке, установленном ПБУ 6/01 для учета модернизации, поскольку работы произведены в отношении имущества, не являющегося объектом основных средств, а также в связи с тем, что п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, не предусмотрено изменение фактической себестоимости МПЗ, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, затраты по усовершенствованию станка организация вправе признать расходами по обычным видам деятельности на дату фактического осуществления данных работ (п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В бухгалтерском учете затраты по усовершенствованию станка отражаются по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Сумма НДС, предъявленная специализированной фирмой, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60 (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ (п. 2 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ). Следовательно, в бухгалтерском учете сумма НДС, предъявленная специализированной фирмой, не подлежащая вычету (пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ), является частью фактических затрат, связанных с усовершенствованием станка, и отражается по дебету счета 20 и кредиту счета 19.

Единый налог по УСН

Перечень расходов, учитываемых организациями при расчете налоговой базы по единому налогу по УСН, установлен п. 1 ст. 346.16 НК РФ <**>.

Так, при определении налоговой базы организация учитывает расходы на приобретение основных средств (пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). В состав основных средств в целях ст. 346.16 НК РФ включаются основные средства, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ).

В данном случае расходы по усовершенствованию станка превышают 10 000 руб. Руководствуясь мнением Минфина России (см. Письма от 09.06.2004 N 03-02-05/3/50, от 20.10.2006 N 03-11-04/2/215), организация формирует новую первоначальную стоимость объекта основных средств, состоящую из произведенных расходов на усовершенствование (модернизацию) станка и которая учитывается при определении налоговый базы по единому налогу по УСН в порядке, установленном пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ.

Данная стоимость будет признаваться в течение налогового периода в составе расходов при определении налоговой базы по единому налогу по УСН за отчетные периоды равными долями (п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ); в рассматриваемой ситуации - на 31.03.2007, 30.06.2007, 30.09.2007 и на 31.12.2007 в размере 2750 руб. (11 000 руб. / 4).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражены затраты,        |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |связанные с              |      |      |       |      сдачи     |
   |усовершенствованием      |      |      |       |   выполненных  |
   |станка (11 000 — 1678)   |  20  |  60  |  9 322|      работ     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |предъявленная            |      |      |       |                |
   |специализированной фирмой|  19  |  60  |  1 678|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Предъявленная сумма НДС  |      |      |       |                |
   |включена в затраты,      |      |      |       |                |
   |связанные с              |      |      |       |                |
   |усовершенствованием      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |станка                   |  20  |  19  |  1 678|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Поскольку указанная норма носит разрешительный характер, то организации необходимо предусмотреть в учетной политике применение этой нормы (п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н). <**> Напомним, что в налоговом учете при передаче станка в эксплуатацию его стоимость учитывалась при исчислении единого налога по УСН в качестве материальных расходов (пп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16, пп. 3 п. 1 ст. 254, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 23.03.2007 ————