Организация, осуществляющая санаторно-курортную деятельность, заключила договор водопользования с органом местного самоуправления, который согласно договору передает за плату в пользование организации водный объект (обводненный карьер), находящийся в собственности муниципального образования, для использования этого объекта в рекреационных целях.

В каком порядке сумма платы за пользование водным объектом учитывается в бухгалтерском и налоговом учете (на примере I квартала 2007 г.)?

Решением органа местного самоуправления и договором водопользования установлены:

- размер платы в 2007 г. за указанный объект водопользования - 60 000 руб. (в расчете на квартал);

- срок перечисления платы определен как последнее число последнего месяца квартала.

Гражданско-правовые отношения

С 1-го января 2007 г. вступил в силу Водный кодекс РФ.

В соответствии с п. 2 ч. 1 ст. 11 ВК РФ на основании договоров водопользования, если иное не предусмотрено ч. 2 и 3 ст. 11 ВК РФ, водные объекты, находящиеся в собственности муниципальных образований, могут предоставляться для использования акватории водных объектов, в том числе для рекреационных целей.

Правовой режим договора водопользования установлен гл. 3 ВК РФ.

Так, согласно ч. 1 ст. 12 ВК РФ по договору водопользования одна сторона - орган местного самоуправления обязуется предоставить другой стороне - водопользователю водный объект или его часть в пользование за плату.

Кроме этого, ч. 2 ст. 12 ВК РФ установлено, что к договору водопользования применяются положения об аренде, предусмотренные Гражданским кодексом РФ, если иное не установлено ВК РФ и не противоречит существу договора водопользования.

Частью 1 ст. 20 ВК РФ установлено, что договором водопользования предусматривается плата за пользование водным объектом или его частью.

Частью 3 ст. 20 ВК РФ предусмотрено, что ставки платы за пользование водными объектами, находящимися в собственности муниципальных образований, порядок расчета и взимания такой платы устанавливаются органами местного самоуправления.

Бухгалтерский учет

По нашему мнению, в силу нормы, содержащейся в ч. 2 ст. 12 ВК РФ, признание в бухгалтерском учете затрат по договору водопользования осуществляется в порядке, аналогичном учету затрат по договору аренды.

В бухгалтерском учете организации-водопользователя затраты в виде платы за пользование водным объектом признаются расходами по обычным видам деятельности, что отражается на конец соответствующего месяца записями по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета учета расчетов с органом местного самоуправления (п. п. 5, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Плата за пользование водными объектами, взимаемая органом местного самоуправления согласно ст. 20 ВК РФ, не подлежит налогообложению НДС на основании пп. 17 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ <*>.

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

Исходя из вышеприведенных норм ВК РФ, организация может учесть платежи за пользование водным объектом в том же порядке, что и арендные платежи.

Согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ арендные платежи за арендуемое имущество относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Следовательно, плата за пользование водным объектом ежемесячно на конец соответствующего месяца учитывается в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 10 п. 1 ст. 264, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ и ч. 2 ст. 12 ВК РФ.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации у организации-водопользователя не возникает различий между бухгалтерским и налоговым учетом.

Дополнительно отметим, что в силу п. 2 ст. 333.8 НК РФ организации и физические лица, осуществляющие водопользование на основании договоров водопользования или решений о предоставлении водных объектов в пользование, соответственно заключенных или принятых после введения в действие ВК РФ, " не признаются плател" ьщиками водного налога.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |    Ежемесячные бухгалтерские записи с января по март 2007 г.   |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Плата за пользование     |      |      |       |     Договор    |
   |водным объектом отражена |      |      |       |водопользования,|
   |в составе расходов по    |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |обычным видам            |      |      |       |передачи объекта|
   |деятельности (60 000 / 3)|  20  |  76  | 20 000| водопользования|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |               Бухгалтерская запись марта 2007 г.               |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |С расчетного счета       |      |      |       |                |
   |перечислена сумма платы  |      |      |       |     Договор    |
   |за пользование водным    |      |      |       |водопользования,|
   |объектом за I квартал    |      |      |       |Выписка банка по|
   |2007 г.                  |  76  |  51  | 60 000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Заметим, что аналогичной позиции по вопросу обложения НДС Минфин России придерживается в отношении арендной платы за земельные участки (см., например, Письмо Минфина России от 30.10.2006 N 03-04-15/198). Ю.М.Лермонтов Минфин России 20.03.2007 ————