Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения (объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов"), в качестве покупателя в январе 2007 г. заключила с фирмой договор поставки сырья. По условиям договора поставщик обязуется поставить сырье не позднее 10 дней со дня заключения договора. Согласно дополнительному соглашению о задатке в течение трех дней после заключения договора организация обязана перечислить задаток в сумме 100 000 руб. В установленный договором срок поставка сырья не произведена. В связи с этим организация направила поставщику претензию о возврате суммы задатка в двойном размере. Поставщик уплатил требуемую сумму. Как учесть указанные операции в учете организации-покупателя?

Гражданско-правовые отношения

Одним из способов обеспечения исполнения обязательства является задаток (п. 1 ст. 329 Гражданского кодекса РФ).

Согласно п. п. 1, 2 ст. 380 ГК РФ задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения. Соглашение о задатке независимо от суммы задатка должно быть совершено в письменной форме.

В данном случае поставщик не исполнил взятые на себя обязательства по поставке сырья. Если за неисполнение договора ответственна сторона, получившая задаток, она обязана уплатить другой стороне двойную сумму задатка (п. 2 ст. 381 ГК РФ). Таким образом, за нарушение договорных обязательств поставщик обязан возвратить организации сумму полученного задатка, а также уплатить штрафные санкции в сумме, равной сумме задатка.

Бухгалтерский учет

Для целей бухгалтерского учета сумма перечисленного задатка не признается расходом согласно п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, перечисленный организацией задаток может отражаться по кредиту счета 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с дебетом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (с обособленным отражением, например, на субсчете 60-1 "Расчеты по перечисленному задатку").

Полученная за нарушение договора сумма штрафа учитывается в составе прочих доходов в том отчетном периоде, в котором она признана должником (п. п. 7, 10.2, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов расчеты по претензиям, предъявленным поставщикам, отражаются на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-2 "Расчеты по претензиям". На наш взгляд, данный субсчет может использоваться и при признании поставщиком претензии по возврату двойной суммы задатка. В таком случае сумма выставленной претензии отражается по дебету счета 76, субсчет 76-2, в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (в сумме ранее перечисленного задатка), 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (в сумме штрафных санкций за невыполнение договорных обязательств).

Единый налог по УСН

Для целей исчисления единого налога по УСН сумма перечисленного задатка в счет оплаты сырья не учитывается в составе расходов (п. 32 ст. 270, п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).

При определении объекта налогообложения по УСН не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ, в которой суммы возвращенного задатка не указаны (абз. 4 п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Вместе с тем общие принципы определения доходов сформулированы в ст. 41 НК РФ. Поскольку в данном случае при возврате поставщиком суммы, ранее перечисленной организацией в качестве задатка, у организации отсутствует экономическая выгода, то дохода, подлежащего налогообложению, не возникает.

Кроме того, заметим, что Минфин России в своих Письмах в отношении порядка учета суммы аванса, возвращенного поставщиком организации, применяющей УСН, указывал, что если уплаченные продавцам (подрядчикам, исполнителям) товаров (работ, услуг) суммы авансов и предоплаты не учитывались в составе расходов при определении налоговой базы по единому налогу по УСН, то и возвращенные суммы авансов и предоплаты не должны учитываться в составе доходов налогоплательщика (см. например Письма от 21.03.2005 N 03-03-02-04/1/76, от 24.05.2005 N 03-03-02-04/1/128, от 29.03.2006 N 03-11-04/2/72).

Сумма штрафных санкций, полученная организацией, учитывается в составе внереализационных доходов на дату поступления денежных средств (абз. 3 п. 1 ст. 346.15, п. 3 ст. 250 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Соглашение о  |
   |                         |      |      |       |    задатке,    |
   |Поставщику перечислен    |      |      |       |Выписка банка по|
   |задаток                  | 60—1 |  51  |100 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Соглашение о  |
   |Предъявлена претензия    |      |      |       |    задатке,    |
   |поставщику в части суммы |      |      |       |  Претензионное |
   |внесенного задатка       | 76—2 | 60—1 |100 000|     письмо     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Предъявлена претензия    |      |      |       |  Соглашение о  |
   |поставщику в части суммы,|      |      |       |    задатке,    |
   |превышающей сумму        |      |      |       |  Претензионное |
   |внесенного  задатка      | 76—2 | 91—1 |100 000|     письмо     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получена от поставщика   |      |      |       |                |
   |двойная сумма задатка    |      |      |       |Выписка банка по|
   |(100 000 х 2)            |  51  | 76—2 |200 000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 09.03.2007 ————