По состоянию на 01.01.2007 организация, применяющая упрощенную систему налогообложения (УСН) (объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов), произвела переоценку оборудования, приобретенного и введенного в эксплуатацию в августе 2005 г., по текущей (восстановительной) стоимости путем прямого пересчета. По данным бухгалтерского учета первоначальная стоимость оборудования составляет 120 000 руб.; срок полезного использования установлен равным 5 годам; начисление амортизации производится линейным способом; текущая (восстановительная) стоимость по состоянию на 01.01.2006 определена равной 126 000 руб., на 01.01.2007 - 132 000 руб. Как отразить в учете организации операции, связанные с переоценкой оборудования?

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств (ОС) по текущей (восстановительной) стоимости.

При принятии решения о переоценке по таким ОС следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость ОС, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости (п. 15 ПБУ 6/01).

Показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. Организация может принять решение, когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5% (п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н).

В рассматриваемой ситуации исходим из условия, что учетной политикой организации уровень существенности при проведении переоценки установлен равным 10%. Поскольку в данном случае отклонение рыночной стоимости оборудования от первоначальной стоимости на 01.01.2007 существенно ((132 000 руб. - 120 000 руб.) / 120 000 руб. х 100% = 10%), то организация должна отразить результаты переоценки в бухгалтерском учете и отчетности (п. 44 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н) <*>.

Порядок расчета суммы дооценки разъяснен в п. 48 Методических указаний. По рассматриваемому оборудованию коэффициент пересчета составляет 1,1 (132 000 руб. / 120 000 руб.). Сумма дооценки первоначальной стоимости - 12 000 руб. (132 000 руб. - 120 000 руб.). На момент проведения переоценки сумма начисленной амортизации составляет 32 000 руб. (120 000 руб. / 5 лет / 12 мес. х 16 мес.) (п. п. 17, 18, 19, 20, 21 ПБУ 6/01). Разница между суммой пересчитанной (с учетом коэффициента) амортизации и накопленной амортизации равна 3200 руб. (32 000 руб. х 1,1 - 32 000 руб.).

Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов ОС подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года (п. 15 ПБУ 6/01, п. 47 Методических указаний).

В бухгалтерском учете сумма дооценки оборудования отражается по счету 83 "Добавочный капитал": на сумму дооценки первоначальной стоимости - в корреспонденции с дебетом счета 01 "Основные средства"; на сумму дооценки начисленной амортизации - в корреспонденции с кредитом счета 02 "Амортизация основных средств" (п. 15 ПБУ 6/01, п. 48 Методических указаний, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

После проведения переоценки организация начисляет амортизацию по оборудованию в ранее применяемом порядке, исходя из текущей (восстановительной) стоимости.

Единый налог по УСН

Что касается налогового учета, то результаты проведенной переоценки при определении налоговой базы по единому налогу по УСН не учитываются, так как они не являются доходом, указанным в п. 1 ст. 346.15 Налогового кодекса РФ (с учетом норм ст. 41 и ст. 250 НК РФ). Такой же точки зрения придерживается Минфин России в п. 1 Письма от 20.01.2006 N 03-11-04/2/9.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |       Ежемесячная бухгалтерская запись с сентября 2005 г.      |
   |                       по декабрь 2006 г.                       |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислены амортизационные|      |      |       |                |
   |отчисления по            |      |      |       |                |
   |оборудованию             |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(120 000 / 5 / 12)       |  20  |  02  |  2 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |            Бухгалтерские записи на 01.01.2007 <**>             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Ведомость по  |
   |                         |      |      |       |   переоценке,  |
   |                         |      |      |       |   Инвентарная  |
   |Отражена сумма дооценки  |      |      |       | карточка учета |
   |первоначальной стоимости |      |      |       |     объекта    |
   |оборудования             |  01  |  83  | 12 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Ведомость по  |
   |                         |      |      |       |   переоценке,  |
   |                         |      |      |       |   Инвентарная  |
   |Отражена сумма дооценки  |      |      |       | карточка учета |
   |начисленной по           |      |      |       |     объекта    |
   |оборудованию амортизации |  83  |  02  |  3 200|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |        Ежемесячная бухгалтерская запись с января 2007 г.       |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислены амортизационные|      |      |       |                |
   |отчисления по            |      |      |       |                |
   |оборудованию             |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(132 000 / 5 / 12)       |  20  |  02  |  2 200| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> На 01.01.2006 решение о проведении переоценки организацией не принималось, поскольку отклонение рыночной стоимости оборудования от первоначальной стоимости на 01.01.2006 несущественно. <**> Результаты проведенной переоценки заносятся в разд. 3 "Переоценка" Инвентарной карточки учета объекта основных средств (форма N ОС-6, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7). Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 22.02.2007 ————