Организация оптовой торговли заключила сроком на 11 месяцев с 01.12.2006 договор аренды помещения под склад для хранения товара. Согласно условиям заключенного договора аренды арендная плата установлена в сумме, эквивалентной 2000 евро (в том числе НДС 305 евро) в месяц. Оплата по договору производится в рублях по курсу, равному курсу евро, установленному ЦБ РФ на дату платежа. Организация уплачивает арендную плату не позднее 10-го числа месяца, следующего за месяцем пользования арендованным помещением, на основании счета, выставляемого арендодателем. Дата счета и счета-фактуры соответствует последнему дню месяца, за который они выставляются. Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли организация определяет методом начисления. Как отражаются в учете организации операции, связанные с арендой помещения за декабрь 2006 г., с учетом норм ПБУ 3/2006?

Гражданско-правовые отношения

Правоотношения сторон по договору аренды регулируются гл. 34 "Аренда" Гражданского кодекса РФ.

По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 ГК РФ).

Порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды (п. 1 ст. 614 ГК РФ).

В денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон (п. 2 ст. 317 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Для целей бухгалтерского учета расходы по аренде помещения под склад для хранения товара являются расходами по обычным видам деятельности и отражаются по дебету счета 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов с арендодателем (60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") на последнюю дату истекшего месяца пользования помещением (п. п. 5, 7, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

С 01.01.2007 особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе подлежащих оплате в рублях, установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденным Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (п. 1 ПБУ 3/2006).

При этом отметим, поскольку курс евро не изменился между датой принятия к бухгалтерскому учету кредиторской задолженности перед арендодателем и на 01.01.2007, то организация не производит перерасчет этой задолженности в порядке, установленном п. 3 Приказа Минфина России N 154н.

На дату погашения кредиторской задолженности перед арендодателем курс евро уменьшился по сравнению с курсом евро на дату принятия к бухгалтерскому учету кредиторской задолженности по арендной плате, следовательно, на дату погашения этой задолженности возникает разница по счету учета расчетов с арендодателем.

Данная разница по расчетам с арендодателем с 01.01.2007 признается положительной курсовой разницей (п. п. 3, 11 ПБУ 3/2006) и отражается в бухгалтерском учете в составе прочих доходов по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 60 (или 76) (п. 13 ПБУ 3/2006, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли арендные платежи за арендуемое имущество признаются косвенными расходами, уменьшающими доходы от продажи товаров текущего месяца (пп. 10 п. 1 ст. 264, ст. 320 Налогового кодекса РФ). Данные расходы признаются в порядке, установленном пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. При этом отметим, что для признания расходов по аренде для целей налогообложения прибыли не требуется ежемесячного заключения актов оказанных услуг по договору аренды (см. Письмо Минфина России от 09.11.2006 N 03-03-04/1/742).

В налоговом учете возникшая разница по расчетам с арендодателем является суммовой разницей, которая признается в составе внереализационных доходов на дату осуществления расчетов с арендодателем (п. 11.1 ст. 250, пп. 2 п. 7 ст. 271 НК РФ).

 Поскольку в рассматриваемой ситуации разница по расчетам с арендодателем как для целей бухгалтерского, так и налогового учета признается в одинаковой сумме и в одном отчетном периоде, то у организации не возникает разниц, учитываемых в порядке, установленном Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденным  Приказом  Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Сумму НДС, предъявленную арендодателем, организация имеет право принять к вычету после принятия на учет оказанных услуг при наличии счета-фактуры арендодателя (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Поскольку на конец каждого месяца действия договора аренды все условия для принятия к вычету суммы НДС, предъявленного арендодателем, выполняются, то организация производит налоговый вычет на последнее число каждого месяца.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |    Бухгалтерские записи, связанные с арендой, на 31.12.2006    |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |                         |      |      |       |     аренды,    |
   |                         |      |      |       |      Счет      |
   |Отражены расходы по      |      |      |       |  арендодателя, |
   |аренде помещения         |      |  60  |       |  Бухгалтерская |
   |((2000 — 305) х 34,6965) |  44  | (76) | 58 811| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена предъявленная   |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |сумма НДС                |      |  60  |       |  Бухгалтерская |
   |(305 х 34,6965)          |  19  | (76) | 10 582| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету         |      |      |       |                |
   |предъявленная сумма НДС  |  68  |  19  | 10 582|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  Бухгалтерские записи на дату оплату аренды за декабрь 2006 г. |
   |                         (на 10.01.2007)                        |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |      Счет      |
   |                         |      |      |       |  арендодателя, |
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |Перечислена арендная     |      |      |       | справка—расчет,|
   |плата арендодателю       |  60  |      |       |Выписка банка по|
   |(2000 х 34,4862)         | (76) |  51  | 68 972|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена положительная   |      |      |       |                |
   |курсовая разница по      |      |      |       |                |
   |расчетам с арендодателем |      |      |       |                |
   |(2000 х (34,6965 —       |  60  |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 34,4862))              | (76) | 91—1 |    421| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 12.02.2007 ————