Организация оптовой торговли в январе 2007 г. приобретает у иностранного поставщика и вводит в эксплуатацию морозильную камеру, контрактная стоимость которой составляет 10 000 евро. Согласно условиям контракта поставка осуществляется на условиях DAF (до границы Российской Федерации). Право собственности на оборудование переходит к организации на дату оформления ГТД. При ввозе морозильной камеры организацией уплачена таможенная пошлина в размере 51 000 руб., НДС в сумме 70 380 руб., сбор за таможенное оформление в сумме 1000 руб. Курс евро (условно) на дату оформления ГТД и оприходования оборудования - 34 руб. за евро, на дату перечисления оплаты иностранному поставщику - 34,5 руб. за евро. Как отразить в учете приобретение морозильной камеры с учетом норм ПБУ 3/2006? Все операции совершены в одном месяце.

Бухгалтерский учет

Приобретенная морозильная камера принимается к учету в составе основных средств, поскольку удовлетворяет условиям, указанным в п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.

Объекты основных средств принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). В данном случае фактическими затратами являются суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику, таможенная пошлина и таможенный сбор (п. п. 7, 8 ПБУ 6/01).

В рассматриваемой ситуации организация приобретает морозильную камеру у иностранного поставщика, расчеты с которым производятся в иностранной валюте.

Особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденным Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н.

Стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, установленному ЦБ РФ, на дату совершения операции в иностранной валюте (п. п. 4, 5, 6 ПБУ 3/2006).

Для составления бухгалтерской отчетности стоимость вложений во внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы, др.) принимается в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату признания затрат, формирующих стоимость внеоборотных активов. В дальнейшем при изменении курса пересчет стоимости приобретенного имущества не производится (п. п. 9, 10 ПБУ 3/2006, Приложение к ПБУ 3/2006).

Для обобщения информации о затратах организации на приобретение оборудования, не требующего монтажа, Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств".

В данном случае по дебету счета 08, субсчет 08-4, отражается сумма, подлежащая уплате поставщику, в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", а также суммы таможенной пошлины и таможенного сбора в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08, субсчет 08-4, в дебет счета 01 "Основные средства".

В данном случае курс евро в период между датой признания задолженности перед иностранным поставщиком и датой погашения указанной задолженности изменился (увеличился). В связи с этим согласно п. 11 ПБУ 3/2006 в бухгалтерском учете по счету 60 возникает отрицательная курсовая разница, которая учитывается в составе прочих расходов (на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы") (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Сумма НДС, уплаченная организацией при ввозе морозильной камеры на таможенную территорию РФ, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Указанную сумму НДС организация вправе принять к вычету после принятия на учет объекта ОС и при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС при ввозе оборудования на таможенную территорию РФ (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Заметим, что, по мнению арбитражных судов, для принятия к вычету сумм НДС по приобретенным основным средствам достаточен факт оприходования приобретенных основных средств на счете 08 (см., например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 08.02.2006 N Ф04-231/2006(19403-А67-31), ФАС Волго-Вятского округа от 23.05.2005 N А29-8703/2004А). При этом Минфин России придерживается иного мнения, согласно которому НДС может быть принят к вычету только после отражения объекта основных средств на счете 01 (см. п. 2 Письма Минфина России от 16.05.2006 N 03-02-07/1-122).

Налог на прибыль организаций

В целях исчисления налога на прибыль приобретенная морозильная камера подлежит учету в составе амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ), первоначальная стоимость которого определяется в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ. В рассматриваемой ситуации первоначальная стоимость оборудования для целей исчисления налога на прибыль соответствует сумме, подлежащей уплате поставщику (по курсу на дату перехода права собственности на данное оборудование), и сумме таможенной пошлины и сбора за таможенное оформление.

Отрицательная курсовая разница, возникшая при переоценке обязательства перед поставщиком по оплате оборудования, является в налоговом учете внереализационным расходом, который признается на дату списания денежных средств с валютного счета в погашение этого обязательства (пп. 5 п. 1 ст. 265, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Оприходовано             |      |      |       |    Контракт,   |
   |приобретенное            |      |      |       |    Грузовая    |
   |оборудование             |      |      |       |   таможенная   |
   |(10 000 х 34,0)          | 08—4 |  60  |340 000|   декларация   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Грузовая    |
   |Отражен НДС, подлежащий  |      |      |       |   таможенная   |
   |уплате на таможне        |  19  |  68  | 70 380|   декларация   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма таможенной пошлины |      |      |       |    Грузовая    |
   |включена в первоначальную|      |      |       |   таможенная   |
   |стоимость оборудования   | 08—4 |  76  | 51 000|   декларация   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма таможенного сбора  |      |      |       |    Грузовая    |
   |включена в первоначальную|      |      |       |   таможенная   |
   |стоимость оборудования   | 08—4 |  76  |  1 000|   декларация   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена уплата          |      |      |       |                |
   |таможенных платежей      |  68, |      |       |Выписка банка по|
   |(70 380  + 51 000 + 1000)|  76  |  51  |122 380|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Предъявлен к вычету НДС  |      |      |       |    Грузовая    |
   |по приобретенному        |      |      |       |   таможенная   |
   |оборудованию             |  68  |  19  | 70 380|   декларация   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Оборудование введено в   |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |эксплуатацию             |      |      |       |передаче объекта|
   |(340 000 + 51 000 + 1000)|  01  | 08—4 |392 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |             На дату перечисления оплаты поставщику             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Перечислены денежные     |      |      |       |                |
   |средства иностранному    |      |      |       |                |
   |поставщику               |      |      |       |Выписка банка по|
   |(10 000 х 34,5)          |  60  |  52  |345 000| валютному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена курсовая разница|      |      |       |                |
   |по расчетам с поставщиком|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(10 000 х (34,5 — 34,0)) | 91—2 |  60  |  5 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 12.02.2007 ————