Торговая организация в декабре 2006 г. (в периоде применения упрощенной системы налогообложения (УСН) с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов") приобрела для перепродажи 100 наборов конфет и выдала 20 наборов работникам в качестве новогодних подарков. Оплата поставщику конфет произведена в январе 2007 г. Как отразить в учете организации безвозмездную передачу наборов конфет работникам, если с 01.01.2007 организация является плательщиком налога на прибыль и признает доходы и расходы методом начисления?

Фактическая себестоимость каждого набора конфет составляет 354 руб. (в том числе НДС 54 руб.). Продажная цена наборов составляет 531 руб. (в том числе НДС 81 руб.).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете приобретенные для перепродажи наборы конфет (товары) учитываются в составе материально-производственных запасов (МПЗ) по фактической себестоимости, которая в данном случае включает сумму НДС, уплаченную при их приобретении, т.к. организации, применяющие УСН не являются плательщиками НДС (п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, п. 2 ст. 346.11, пп. 3 п. 2 ст. 170 Налогового кодекса РФ). Для учета товаров Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 41 "Товары".

При передаче работникам в подарок наборов конфет (товаров) их стоимость списывается в состав прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99); при этом производится запись по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 41.

Единый налог по УСН

Для целей исчисления единого налога по УСН расходами признаются затраты после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Однако в данном случае помимо того, что организация до 01.01.2007 не произвела оплату поставщику, названные расходы не соответствуют требованию, установленному п. 2 ст. 346.16 НК РФ: они не соответствуют критериям, названным в п. 1 ст. 252 НК РФ (в частности, данные расходы поименованы в п. 16 ст. 270 НК РФ). Следовательно, они не могут быть учтены в составе расходов при исчислении налоговой базы по единому налогу по УСН.

Налог на прибыль организаций

В общем случае при переходе с УСН на общую систему налогообложения организации на дату перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль с использованием метода начислений признают в составе расходов погашение задолженности (оплату) за полученные в период применения УСН товары (пп. 2 п. 2 ст. 346.25 НК РФ). Но в рассматриваемой ситуации, по нашему мнению, на основании вышеизложенного организация не учитывает на дату перехода в составе расходов сумму кредиторской задолженности в размере стоимости подаренных работникам наборов конфет <*>.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Отметим, что доходы работников, полученные в натуральной форме, формируют налоговую базу по НДФЛ (п. 1 ст. 210, пп. 2 п. 2 ст. 211 НК РФ). При этом в соответствии с п. 28 ст. 217 НК РФ из состава доходов, подлежащих налогообложению НДФЛ, исключаются доходы в виде стоимости подарков, полученных физическим лицом от организаций, в сумме, не превышающей 4000 руб.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              Бухгалтерские записи декабря 2006 г.              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |Приняты к учету наборы   |      |      |       |    документы   |
   |конфет (354 х 100)       |  41  |  60  | 35 400|   поставщика   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Распоряжение  |
   |Отражена безвозмездная   |      |      |       |  руководителя, |
   |передача наборов конфет  |      |      |       | Ведомость учета|
   |работникам <**>          | 91—2 |  41  |  7 080|    подарков    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |               Бухгалтерские записи января 2007 г.              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Произведена оплата       |      |      |       |Выписка банка по|
   |поставщику               |  60  |  51  | 35 400|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В то же время из буквального прочтения нормы, приведенной в пп. 2 п. 2 ст. 346.25 НК РФ, следует, что на дату перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль с использованием метода начислений организации могут признать в составе расходов погашение любой задолженности (оплату) за полученные в период применения УСН товары (работы, услуги), имущественные права (без учета ограничений, предусмотренных ст. 346.16 НК РФ). <**> Для целей применения гл. 21 НК РФ безвозмездная передача товаров является реализацией (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Но как отмечено выше, в периоде, когда наборы конфет подарены работникам, организация не является плательщиком НДС, следовательно, по рассматриваемой передаче товаров НДС не начисляется. Кроме того, организация в периоде передачи наборов конфет работникам освобождена от уплаты ЕСН, но уплачивает страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в общеустановленном порядке (абз. 1, 2 п. 2 ст. 346.11 НК РФ). В соответствии с п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 НК РФ. В данном случае организация не начисляет страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, т.к. не возникает объекта налогообложения на основании п. 1 ст. 236 НК РФ. Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 06.02.2007 ————