Организация 15.01.2007 начислила и 16.01.2007 выплатила всем работникам премию за успешную работу в 2006 г. Выплата премии по итогам работы за год производится в соответствии с коллективным договором, при этом размер премии определяется исходя из объема выручки за год. Как отразить в учете организации данную операцию? Общая сумма выплаченной премии составила 400 000 руб. Заработная плата работникам перечисляется на банковские карточки.

Трудовые отношения

Согласно ч. 1 ст. 129 Трудового кодекса РФ премия как вид стимулирующей выплаты является частью заработной платы (оплаты труда) работника.

Бухгалтерский учет

В рассматриваемой ситуации расходы по премированию работников за работу в 2006 г. признаются расходами по обычным видам деятельности в январе 2007 г. (п. п. 5, 8, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.01.2000 N 94н, начисление суммы премии отражается по кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство (расходов на продажу).

На базе расходов по обычным видам деятельности определяется себестоимость товаров (работ, услуг), которая, в свою очередь, формирует финансовый результат деятельности организации. При этом премии, начисленные управленческому персоналу, коммерческим представителям и т.п., могут быть учтены в себестоимости проданной продукции в январе 2007 г. (абз. 2 п. 9 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Выплачиваемая работникам премия является их доходом и включается в налоговую базу по НДФЛ (п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ). В данном случае премия представляет собой оплату труда по итогам работы в 2006 г., но производится (начисляется) фактически в 2007 г., поэтому данный доход включается в налоговую базу по НДФЛ в 2007 г.

Дата фактического получения работниками дохода в виде премии определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ. Такой вывод можно сделать на основании разъяснений Минфина России (см. п. 1 Письма от 01.11.2004 N 03-05-01-04/68). Удержание и уплата в бюджет НДФЛ производится при перечислении дохода (премии) на банковские карточки работников (п. 6 ст. 226 НК РФ).

ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование

Сумма начисленной премии включается в налоговую базу по ЕСН за налоговый период 2007 г. (п. 1 ст. 236, п. 1 ст. 237 НК РФ). Соответственно, на сумму премии организация обязана также начислить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Сумма ЕСН исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы (п. 1 ст. 243 НК РФ). По итогам каждого месяца организация производит исчисление ежемесячного авансового платежа по ЕСН исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца (в данном случае - января 2007 г.), и ставки ЕСН (п. 3 ст. 243 НК РФ). В бухгалтерском учете суммы авансовых платежей по ЕСН учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99) и отражаются по кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" на отдельных субсчетах в корреспонденции с дебетом счета учета затрат на производство (расходов на продажу).

Сумма авансового платежа по ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период авансовых платежей по страховому взносу на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) (п. 2 ст. 243 НК РФ). В бухгалтерском учете эта операция отражается записью по субсчетам второго порядка счета 69 (по дебету субсчета "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет" и кредиту субсчета "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии").

Взносы на обязательное социальное страхование

На сумму премии начисляются страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184), которые в бухгалтерском учете учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99, п. 2 ст. 22 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").

Налог на прибыль организаций

Для целей исчисления налога на прибыль сумма премии работников включается в расходы на оплату труда (п. 2 ст. 255, п. 4 ст. 272 НК РФ). Суммы начисленных ЕСН и страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в соответствии с пп. 1, 45 п. 1 ст. 264 НК РФ. Датой признания расходов в виде налогов (сборов) и иных обязательных платежей является дата их начисления (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). При этом данные расходы формируют налоговую базу по налогу на прибыль с учетом положений ст. ст. 318, 319 НК РФ, т.е. с распределением на прямые и косвенные расходы. При условии что учетной политикой организации предусмотрено, что суммы страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на оплату труда работников основного производства, формируют в налоговом учете прямые расходы на производство продукции (выполнение работ, оказание услуг) (п. 1 ст. 318 НК РФ), у организации не возникает различий в порядке признания данных расходов в бухгалтерском и налоговом учете.

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 69:

69-1-1 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ";

69-1-2 "Расчеты по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2-1 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению в части страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Расчеты по пенсионному обеспечению в части страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС";

69-3-2 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                 Бухгалтерские записи 15.01.2006                |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |  20, |      |       |                |
   |Отражено начисление      |  26, |      |       |                |
   |работникам премии по     |  44  |      |       |    Расчетная   |
   |итогам работы в 2006 г.  | и др.|  70  |400 000|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                 Бухгалтерские записи 16.01.2006                |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражено начисление НДФЛ |      |      |       |                |
   |(без учета иных доходов  |      |      |       |                |
   |января 2007 г. и         |      |      |       |                |
   |стандартных налоговых    |      |      |       |                |
   |вычетов)                 |      |      |       |    Налоговая   |
   |(400 000 х 13%) <*>      |  70  |  68  | 52 000|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Премия перечислена на    |      |      |       |    Расчетная   |
   |банковские карточки      |      |      |       |    ведомость,  |
   |работников               |      |      |       |Выписка банка по|
   |(400 000 — 52 000)       |  70  |  51  |348 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                 Бухгалтерские записи 31.01.2006                |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |  20, |69—1—1|       |                |
   |                         |  26, |69—2—1|       |                |
   |На сумму премии начислен |  44  |69—3—1|       |  Бухгалтерская |
   |ЕСН (400 000 х 26%) <**> | и др.|69—3—2|104 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма ЕСН уменьшена на   |      |      |       |                |
   |сумму страховых взносов  |      |      |       |                |
   |на обязательное          |      |      |       |                |
   |пенсионное страхование   |      |69—2—2|       |  Бухгалтерская |
   |(400 000 х 14%) <**>     |69—2—1|69—2—3| 56 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |На сумму премии начислены|      |      |       |                |
   |страховые взносы на      |      |      |       |                |
   |обязательное социальное  |      |      |       |                |
   |страхование от несчастных|      |      |       |                |
   |случаев на производстве и|  20, |      |       |                |
   |профессиональных         |  26, |      |       |                |
   |заболеваний              |  44  |      |       |  Бухгалтерская |
   |(400 000 х 0,4%) <***>   | и др.|69—1—2|  1 600| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В данной схеме исходим из предположения, что доходы работников облагаются по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). <**> Авансовые платежи по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование начислены по максимальным ставкам (тарифам), предусмотренным п. 1 ст. 241 НК РФ, пп. 1 п. 2 ст. 22, п. 1 ст. 33 Федерального закона N 167-ФЗ. <***> Страховой взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начислен исходя из страхового тарифа, равного 0,4%. Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 02.02.2007 ————