Организация, осуществляющая оптовую и розничную торговлю и уплачивающая ЕНВД по розничной торговле, в январе 2007 г. приобрела партию товара стоимостью 472 000 руб., в том числе НДС 72 000 руб. Организация планировала продать оптом 30% товара, а в розницу - 70%. В январе 2006 г. данный товар не продавался, а в феврале оптом продано 50% товара (выручка составила 295 000 руб., в том числе НДС 45 000 руб.), а остальные 50% проданы в розницу (выручка составила 300 000 руб.).

Как отразить указанные операции, а также расчеты с бюджетом по НДС в учете организации? Налоговым периодом по НДС для организации является календарный месяц. Организация учитывает товары в бухгалтерском учете по стоимости приобретения.

Бухгалтерский учет

Согласно п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, материально-производственные запасы, в том числе товары, принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении товара за плату признается сумма фактических затрат организации на его приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

Принятие к учету товара отражается в бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

В соответствии с п. п. 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, выручка от продажи товаров является доходом от обычных видов деятельности, который принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности. В бухгалтерском учете выручка признается при наличии условий, установленных п. 12 ПБУ 9/99.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов признанная в бухгалтерском учете выручка отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в случае реализации товара оптом и в корреспонденции со счетом 50 "Касса" в случае продажи товара в розницу. Одновременно в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", списывается себестоимость проданного товара с кредита счета 41.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Сумма НДС по приобретенному товару отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам", в корреспонденции с кредитом счета 60.

В соответствии с п. 7 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с общим режимом налогообложения.

На основании абз. 2, 3 п. 4 ст. 170 НК РФ, п. 6 ПБУ 5/01 организация учитывает предъявленный поставщиком НДС в стоимости приобретенных товаров, предназначенных для реализации в розницу, в соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ и принимает к вычету в соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ - по приобретенным товарам, предназначенным для продажи оптом.

В рассматриваемой ситуации в феврале организация продала оптом часть товара, приобретенного для продажи в розницу, т.е. использовала его для осуществления операции, облагаемой НДС. Следовательно, бухгалтерскими записями февраля организация сторнирует запись по дебету счета 41 и кредиту счета 19, субсчет 19-3, в сумме, относящейся к проданному оптом товару, приобретенному для продажи в розницу, а также производит запись на ту же сумму по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19, субсчет 19-3.

Сумма принятого к вычету НДС формирует показатель строки 220 разд. 3 Налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (форма утверждена Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н).

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли выручка от реализации товаров оптом (за минусом НДС) признается доходом от реализации на основании п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ. Датой получения дохода от реализации товара является дата реализации товаров, определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ (п. 3 ст. 271 НК РФ).

При реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К субсчету 19-3:

19-3-1 "Налог на добавленную стоимость по товарам, приобретенным для продажи оптом";

19-3-2 "Налог на добавленную стоимость по товарам, приобретенным для продажи в розницу";

к счету 41:

41-1 "Товары для продажи оптом";

41-2 "Товары для продажи в розницу";

к субсчету 90-1:

90-1-1 "Выручка от продажи товара оптом";

90-1-2 "Выручка от продажи товара в розницу";

к субсчету 90-2:

90-2-1 "Себестоимость продаж оптом";

90-2-2 "Себестоимость продаж в розницу";

к субсчету 90-9:

90-9-1 "Прибыль/убыток от продаж оптом";

90-9-2 "Прибыль/убыток от продаж в розницу";

к счету 99:

99-1 "Прибыли и убытки по оптовой торговле";

99-2 "Прибыли и убытки по розничной торговле".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              Бухгалтерские записи в январе 2007 г.             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражено получение       |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |товара, приобретенного   |      |      |       |    документы   |
   |для продажи оптом        |      |      |       |   поставщика,  |
   |((472 000 — 72 000) х    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х 30%)                   | 41—1 |  60  |120 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен НДС по товарам,  |      |      |       |                |
   |приобретенным для продажи|      |      |       |                |
   |оптом (72 000 х 30%)     |19—3—1|  60  | 21 600|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету НДС      |      |      |       |                |
   |по приобретенным товарам |  68  |19—3—1| 21 600|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено получение       |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |товара, приобретенного   |      |      |       |    документы   |
   |для продажи в розницу    |      |      |       |   поставщика,  |
   |((472 000 — 72 000) х    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х 70%)                   | 41—2 |  60  |280 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен НДС по товарам,  |      |      |       |                |
   |приобретенным для        |      |      |       |                |
   |продажи в розницу        |      |      |       |                |
   |(72 000 х 70%)           |19—3—2|  60  | 50 400|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |НДС по товарам,          |      |      |       |                |
   |приобретенным для продажи|      |      |       |                |
   |в розницу, включен в     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |стоимость товаров        | 41—2 |19—3—2| 50 400| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислена оплата за    |      |      |       |Выписка банка по|
   |товар поставщику         |  60  |  51  |472 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |             Бухгалтерские записи в феврале 2007 г.             |
   +————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |          Бухгалтерские записи при реализации в розницу         |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Справка—отчет |
   |                         |      |      |       |     кассира—   |
   |                         |      |      |       |  операциониста,|
   |Отражена выручка от      |      |      |       |    Приходный   |
   |продажи товара в розницу |  50  |90—1—2|300 000| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана стоимость товара,|      |      |       |                |
   |учтенного с НДС,         |      |      |       |                |
   |проданного в розницу     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(472 000 х 50%)          |90—2—2| 41—2 |236 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         СТОРНО          |      |      |       |                |
   |На сумму НДС, включенную |      |      |       |                |
   |в стоимость товара,      |      |      |       |                |
   |приобретенного для       |      |      |       |                |
   |продажи в розницу, но    |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |проданного оптом         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(72 000 х (70% — 50%))   | 41—2 |19—3—2| 14 400| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена передача для    |      |      |       |                |
   |продажи оптом товара,    |      |      |       |                |
   |приобретенного для       |      |      |       |                |
   |продажи в розницу        |      |      |       |                |
   |((472 000 — 72 000) х    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х (70% — 50%))           | 41—1 | 41—2 | 80 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен НДС по товарам,  |      |      |       |                |
   |проданным оптом,         |      |      |       |                |
   |приобретенным для продажи|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |в розницу                |19—3—1|19—3—2| 14 400|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен НДС по товарам,  |      |      |       |                |
   |проданным оптом,         |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |приобретенным для продажи|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |в розницу                |  68  |19—3—1| 14 400| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Заключительными оборотами|      |      |       |                |
   |февраля отражена прибыль |      |      |       |                |
   |от продаж в розницу (без |      |      |       |                |
   |учета иных розничных     |      |      |       |                |
   |продаж)                  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(300 000 — 236 000)      |90—9—2| 99—2 | 64 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |            Бухгалтерские записи при реализации оптом           |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена выручка от      |      |      |       |    Товарная    |
   |продажи товара оптом     |  62  |90—1—1|295 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана себестоимость    |      |      |       |                |
   |проданных оптом товаров  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(120 000 + 80 000)       |90—2—1| 41—1 |200 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС при         |      |      |       |                |
   |реализации товара <*>    | 90—3 |  68  | 45 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получена оплата за       |      |      |       |Выписка банка по|
   |проданные оптом товары   |  51  |  62  |295 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Заключительными оборотами|      |      |       |                |
   |февраля отражена прибыль |      |      |       |                |
   |от продажи товаров оптом |      |      |       |                |
   |(без учета иных оптовых  |      |      |       |                |
   |продаж)                  |      |      |       |                |
   |(295 000 — 45 000 —      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 200 000)               |90—9—1| 99—1 | 50 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация товаров на территории Российской Федерации является объектом налогообложения по НДС. Налоговая база определяется согласно п. 1 ст. 154 НК РФ как стоимость реализованных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, без включения в них НДС. Е.А.Кондрашкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 01.02.2007 ————