Торговая организация, единственным учредителем (участником) которой является религиозная организация, реализует религиозную литературу и предметы религиозного назначения. Как отразить в учете и в целях налогообложения расходы по аренде склада, а также сумму предъявленного арендодателем НДС в январе 2007 г.?

Просим пояснить на примере.

В отчетном месяце (январе):

- реализованы товары (религиозная литература и предметы религиозного назначения), приобретенные у религиозной организации, на сумму 120 000 руб.;

- реализованы товары (религиозная литература и предметы религиозного назначения), приобретенные у поставщика, не являющегося ни религиозной организацией, ни организацией, единственным учредителем (участником) которой является религиозная организация, на сумму 177 000 руб., в том числе НДС 27 000 руб.;

- затраты на аренду склада составили 59 000 руб. (в том числе НДС 9000 руб.).

Налоговым периодом по НДС для организации является месяц.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете выручка от реализации товаров признается при единовременном выполнении условий, установленных п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, в составе доходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 9/99). Отражение выручки в бухгалтерском учете производится с использованием счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка".

В организациях, осуществляющих торговую деятельность, расходы на аренду склада отражаются на счете 44 "Расходы на продажу". Указанные суммы ежемесячно полностью списываются в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", и формируют расходы по обычным видам деятельности организации (п. п. 5, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Согласно пп. 1 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 03.11.2006 N 176-ФЗ) с 01.01.2007 не подлежит обложению НДС реализация предметов религиозного назначения и религиозной литературы (в соответствии с Перечнем, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 31.03.2001 N 251) <*>, производимых религиозными организациями <**> и реализуемых организациями, единственными учредителями (участниками) которых являются религиозные организации, в рамках религиозной деятельности, за исключением подакцизных товаров и минерального сырья.

В рассматриваемой ситуации организация также реализует товары (предметы религиозного назначения), приобретенные у поставщика, не являющегося ни религиозной организацией, ни организацией, единственным учредителем (участником) которой является религиозная организация. То есть организация не может воспользоваться льготой, предусмотренной пп. 1 п. 3 ст. 149 НК РФ, при реализации данных товаров.

В случае если организацией осуществляются операции, подлежащие обложению НДС, и операции, не подлежащие обложению НДС (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями ст. 149 НК РФ, то налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций (п. 4 ст. 149 НК РФ).

Согласно абз. 4, 5 п. 4 ст. 170 НК РФ по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, суммы НДС принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для реализации товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) вычету не подлежат и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, не включаются (абз. 7, 8 п. 4 ст. 170 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации выручка от реализации товаров, облагаемых НДС, составила 177 000 руб. (в том числе НДС 27 000 руб.). Для целей раздельного учета данные о доходах организации от операций, облагаемых и не облагаемых НДС, должны быть сопоставимыми. В связи с этим при определении вышеуказанной пропорции доходы учитываются без НДС (см. разъяснения МНС России, приведенные в Письме от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@). Таким образом, доля "входного" НДС, подлежащая налоговому вычету, составляет 55,56% ((177 000 руб. - 27 000 руб.) / (177 000 руб. - 27 000 руб. + 120 000 руб.) х 100%). То есть НДС, предъявленный арендодателем, может быть принят к вычету в сумме 5000 руб. (9000 руб. х 55,56%) (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Остальная часть суммы НДС (9000 руб. - 5000 руб. = 4000 руб.) к вычету не принимается и учитывается в стоимости услуг по аренде.

Сумма НДС, предъявленная по аренде склада, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Налоговый вычет соответствующей части предъявленного НДС отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19. Остальная часть "входного" НДС, не принимаемая к вычету, списывается со счета 19 в дебет счета 44.

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли расходы организации по аренде склада (с учетом не подлежащей налоговому вычету суммы НДС) признаются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 90:

90-1-1 "Выручка от реализации товаров, облагаемых НДС";

90-1-2 "Выручка от реализации товаров, не облагаемых НДС";

К балансовому счету 19:

19-4-0 "Налог на добавленную стоимость, подлежащий распределению";

19-4-1 "Налог на добавленную стоимость, приходящийся на операции, облагаемые НДС";

19-4-2 "Налог на добавленную стоимость, приходящийся на операции, не облагаемые НДС".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признана выручка от      |      |      |       |                |
   |продажи товаров,         |      |      |       |    Товарная    |
   |облагаемых НДС           |  62  |90—1—1|177 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС с выручки от|      |      |       |                |
   |реализации товаров       | 90—3 |  68  | 27 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признана выручка от      |      |      |       |                |
   |продажи товаров, не      |      |      |       |    Товарная    |
   |облагаемых НДС           |  62  |90—1—2|120 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       | Договор аренды,|
   |Отражены расходы по      |      |      |       |      Счет      |
   |аренде склада            |  44  |  60  | 50 000|  арендодателя  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена предъявленная   |      |      |       |                |
   |арендодателем сумма НДС  |19—4—0|  60  |  9 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС в     |      |      |       |                |
   |части, относящейся к     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |операциям, облагаемым НДС|19—4—1|19—4—0|  5 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |                |
   |НДС в части, относящейся |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |к  операциям,  облагаемым|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |НДС                      |  68  |19—4—1|  5 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС в     |      |      |       |                |
   |части, относящейся к     |      |      |       |                |
   |операциям, не облагаемым |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |НДС                      |19—4—2|19—4—0|  4 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма НДС в части,       |      |      |       |                |
   |относящейся к операциям, |      |      |       |                |
   |не облагаемым НДС,       |      |      |       |                |
   |включена в расходы на    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |продажу                  |  44  |19—4—2|  4 000|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Литература, печатные, аудио- и видеоматериалы, выпускаемые религиозными организациями, должны иметь маркировку с официальным полным наименованием данной религиозной организации (п. 3 ст. 17 Федерального закона от 26.09.1997 N 125-ФЗ "О свободе совести и религиозных объединениях"). <**> Религиозной организацией признается добровольное объединение граждан Российской Федерации, иных лиц, постоянно и на законных основаниях проживающих на территории Российской Федерации, образованное в целях совместного исповедания и распространения веры и в установленном законом порядке зарегистрированное в качестве юридического лица (п. 1 ст. 8 Федерального закона N 125-ФЗ). М.Б.Мидов Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 01.02.2007 ————