Организация осуществляет торговую деятельность и имеет обособленное подразделение, выделенное на отдельный баланс. На балансе обособленного подразделения числится здание склада, остаточная стоимость которого по данным бухгалтерского учета на 01.01.2006 составляет 5 040 000 руб. Ежемесячная сумма амортизации - 15 000 руб.

С октября 2006 г. здание склада используется как для хранение товаров, реализуемых оптом, так и для хранения товаров, реализуемых в розницу. По розничной торговле уплачивается ЕНВД.

Как исчислить платеж по налогу на имущество организаций по итогам 2006 г., уплачиваемый в бюджет по местонахождению обособленного подразделения, и отразить его начисление в бухгалтерском учете? Законом субъекта РФ, в котором находится здание, установлена ставка налога на имущество организаций равная 2,2%. По итогам IV квартала 2006 г. выручка, признанная в бухгалтерском учете обособленного подразделения от осуществления оптовой торговли, составила 5 900 000 руб., в том числе НДС 900 000 руб., выручка от осуществления розничной торговли - 1 000 000 руб.

В соответствии с п. 1 ст. 374 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (п. 1 ст. 375 НК РФ).

Налоговая база определяется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации, в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, а также в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам (п. 1 ст. 376 НК РФ).

При этом организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 НК РФ, находящегося на отдельном балансе каждого из них (ст. 384 НК РФ).

В данном случае с октября 2006 г. организация начинает использовать здание склада, учтенное на балансе обособленного подразделения, в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД.

Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение, в частности, от обязанности по уплате налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД).

В данном случае здание склада используется для осуществления двух видов деятельности, по одному из которых организация является плательщиком ЕНВД.

По разъяснениям Минфина России, приведенным в Письмах от 24.10.2006 N 03-06-01-04/194, от 26.10.2006 N 03-06-01-04/195, в случае если организация использует имущество одновременно в деятельности, связанной с общим режимом налогообложения и режимом ЕНВД, остаточная стоимость облагаемого имущества в налоговом (отчетном) периоде по состоянию на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода должна определяться исходя из выручки от реализации продукции (работ, услуг) за квартал (то есть за налоговый период по режиму ЕНВД). Остаточная стоимость облагаемого имущества для целей исчисления налога на имущество организаций по состоянию на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля формируется исходя из выручки от реализации продукции (работ, услуг) за I квартал (за январь - март); по состоянию на 1 мая, 1 июня и 1 июля - показателя выручки за II квартал (апрель - июнь); по состоянию на 1 августа, 1 сентября и 1 октября - показателя выручки за III квартал (июль - сентябрь); по состоянию на 1 ноября, 1 декабря и 1 января года, следующего за налоговым периодом, - показателя выручки за IV квартал (октябрь - декабрь).

При этом данный метод не требует перерасчета остаточной стоимости облагаемого имущества на каждое 1-е число налогового (отчетного) периода.

При определении выручки от реализации товаров (работ, услуг) принимается показатель "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)", формируемый в соответствии с требованиями нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету и отражаемый в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2).

Исходя из приведенных разъяснений Минфина России определим долю выручки от осуществления оптовой торговли в общем объеме выручки по итогам IV квартала. При расчете указанного коэффициента используем разницу между показателем выручки, отраженным в Отчете о прибылях и убытках за отчетный год, и аналогичным показателем, отраженным в указанном Отчете о прибылях и убытках за 9 мес. 2006 г.

В данном случае доля выручки от осуществления оптовой торговли в общем объеме выручки по итогам IV квартала составляет 83,33% ((5 900 000 руб. - 900 000 руб.) / (5 900 000 - 900 000 руб. + 1 000 000 руб.) х 100%).

В рассматриваемой ситуации среднегодовая стоимость здания составляет в соответствии с п. 4 ст. 375 НК РФ 4 762 462 руб. ((5 040 000 руб. + (5 040 000 руб. - 15 000 руб.) + (5 040 000 руб. - 15 000 руб. х 2) + (5 040 000 руб. - 15 000 руб. х 3) + (5 040 000 руб. - 15 000 руб. х 4) + (5 040 000 руб. - 15 000 руб. х 5) + (5 040 000 руб. - 15 000 руб. х 6) + (5 040 000 руб. - 15 000 руб. х 7) + (5 040 000 руб. - 15 000 руб. х 8) + (5 040 000 руб. - 15 000 руб. х 9) + (5 040 000 руб. - 15 000 руб. х 10) х 83,33% + (5 040 000 руб. - 15 000 руб. х 11) х 83,33% + (5 040 000 руб. - 15 000 руб. х 12) х 83,33%) / 13 мес.).

Следовательно, сумма налога на имущество, подлежащая уплате в бюджет, - 4 762 462 руб. х 2,2% = 104 774 руб. (п. 1 ст. 382 НК РФ).

Главой 30 НК РФ источник уплаты налога на имущество организаций не установлен. В связи с этим организация на основании п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, вправе самостоятельно определить порядок признания в бухгалтерском учете расхода в сумме начисленного налога на имущество организаций.

По мнению Минфина России, суммы налога на имущество, уплаченные (подлежащие уплате) организацией, формируют ее расходы по обычным видам деятельности (см. Письмо от 05.10.2005 N 07-05-12/10). В таком случае начисление налога на имущество торговой организацией отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 44 "Расходы на продажу", субсчет "Расходы по оптовой торговле", и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В то же время организация может признать расход по уплате налога на имущество в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99). В этом случае сумма налога на имущество, подлежащая уплате в бюджет, отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 68.

В целях налогообложения прибыли сумма начисленного налога на имущество учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и учитывается на дату начисления (пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог на        |  44  |      |       |  Бухгалтерская |
   |имущество за 2006 г.     |(91—2)|  68  |104 774| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислен в бюджет      |      |      |       |Выписка банка по|
   |налог на имущество       |  68  |  51  |104 774|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 01.12.2006 ————