На валютный счет организации поступила валютная выручка в размере 100 000 долл. США от иностранного контрагента за реализацию партии товара. Руководством организации принято решение продать часть валюты в размере 90 000 долл. США на внутреннем валютном рынке РФ. Для этого в уполномоченный банк поданы распоряжение о продаже иностранной валюты и справка о валютных операциях. Уполномоченный банк осуществил продажу валюты по рыночному курсу (26,82 руб/долл. США), а вырученные деньги зачислил на наш расчетный счет. При этом комиссия банка составила 1000 руб.

Каков порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций, связанных с продажей иностранной валюты?

Курс доллара США, установленный ЦБ РФ (условно), на дату поступления валютной выручки - 26,77 руб/долл. США, на дату передачи банку иностранной валюты для продажи - 26,72 руб/долл. США, на дату продажи иностранной валюты - 26,79 руб/долл. США.

Для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в иностранных валютах на валютных счетах организации, открытых в кредитных организациях на территории РФ и за ее пределами, предусмотрен счет 52 "Валютные счета" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Записи в бухгалтерском учете организации по валютным счетам, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях по курсу Банка России, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей (п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Датой совершения банковских операций в валюте считается дата зачисления денежных средств на валютный счет в кредитной организации или дата их списания с этого счета (Приложение к Положению по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденному Приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н). При совершении операций по продаже валюты курс, установленный уполномоченным банком, через который осуществляется операция, как правило, отличается от курса валюты, установленного ЦБ РФ.

Поступления от продажи иностранной валюты признаются прочими доходами, а расходы, связанные с продажей иностранной валюты, признаются прочими расходами. Расходы, связанные с оплатой услуг банка по продаже валюты (комиссионное вознаграждение), в бухгалтерском учете также включаются в состав прочих расходов организации (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, абз. 5, 7 п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Таким образом, рублевый эквивалент проданной валюты, исчисленный исходя из рыночного курса на дату продажи валюты, подлежит отражению по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", а стоимость проданной валюты, исчисленная по курсу ЦБ РФ на дату ее продажи, отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".

Также обращаем внимание на то, что на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности организацией должен производиться пересчет стоимости средств на счетах в кредитных организациях, денежных и платежных документов, средств в расчетах (в том числе по заемным обязательствам) с юридическими и физическими лицами, выраженных в иностранной валюте, в рубли по курсу ЦБ РФ на соответствующую дату (п. 7 ПБУ 3/2000).

Разницы, возникшие в результате такой переоценки, являются курсовыми и подлежат отражению в составе прочих доходов и расходов (п. п. 11, 12, 13 ПБУ 3/2000, п. 7 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99).

В приведенной ниже таблице бухгалтерских записей использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 52:

52-1 "Транзитный валютный счет";

52-2 "Текущий валютный счет".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |Выписка банка по|
   |                         |      |      |       |  транзитному   |
   |                         |      |      |       |    валютному   |
   |Поступила валютная       |      |      |       |     счету,     |
   |выручка                  |      |      |       |   Уведомление  |
   |(100 000 х 26,77)        | 52—1 |  62  |2677000|      банка     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена отрицательная   |      |      |       |                |
   |курсовая разница от      |      |      |       |                |
   |переоценки валюты на дату|      |      |       |                |
   |совершения операции      |      |      |       |                |
   |(100 000 х (26,72 —      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 26,77)) <1>            | 91—2 | 52—1 |  5 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена передача валюты |      |      |       |  Поручение на  |
   |банку для продажи (на    |      |      |       | продажу валюты,|
   |основании поручения      |      |      |       |Выписка банка по|
   |организации о продаже)   |      |      |       |   транзитному  |
   |(90 000 х 26,72)         |  57  | 52—1 |2404800| валютному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Зачислена на текущий     |      |      |       |                |
   |валютный счет оставшаяся |      |      |       |Выписка банка по|
   |часть валютной выручки   |      |      |       |    текущему    |
   |(10 000 х 26,72)         | 52—2 | 52—1 |267 200| валютному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена выручка от      |      |      |       |                |
   |продажи валюты по курсу  |      |      |       |  Поручение на  |
   |продажи банком <2>       |      |      |       | продажу валюты,|
   |(90 000 х 26,82)         |  76  | 91—1 |2413800|   Отчет банка  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана стоимость        |      |      |       |  Поручение на  |
   |проданной валюты по курсу|      |      |       | продажу валюты,|
   |ЦБ РФ на день продажи    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(90 000 х 26,79)         | 91—2 |  57  |2411100| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена положительная   |      |      |       |                |
   |курсовая разница,        |      |      |       |                |
   |возникшая в связи с      |      |      |       |                |
   |изменением курса на дату |      |      |       |                |
   |списания валюты со счета |      |      |       |                |
   |и на дату ее продажи <1> |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(2 404 800 — 2 411 100)  |  57  | 91—1 |  6 300| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Зачислены денежные       |      |      |       |                |
   |средства на расчетный    |      |      |       |                |
   |счет (по курсу продажи   |      |      |       |                |
   |банком валюты)           |      |      |       |Выписка банка по|
   |(90 000 х 26,82)         |  51  |  76  |2413800|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |Выписка банка по|
   |                         |      |      |       |   расчетному   |
   |                         |      |      |       |     счету,     |
   |Сумма комиссии списана с |      |      |       |  Мемориальный  |
   |расчетного счета         |  76  |  51  |  1 000|      ордер     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |Выписка банка по|
   |                         |      |      |       |   расчетному   |
   |                         |      |      |       |     счету,     |
   |Сумма комиссии включена в|      |      |       |  Мемориальный  |
   |состав расходов <3>      | 91—2 |  76  |  1 000|      ордер     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено сальдо прочих   |      |      |       |                |
   |доходов и расходов <4>   |      |      |       |                |
   |(2 413 800 — 2 411 100 — |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 1000 + 6300 — 5000)    | 91—9 |  99  |  3 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Как и в бухгалтерском учете, в налоговом учете необходимо проводить переоценку валюты и валютной задолженности. При этом налогоплательщики отражают курсовые разницы от переоценки на последний день текущего месяца (п. 1 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265, пп. 7 п. 4 ст. 271, пп. 6 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса РФ). <2> Объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом согласно пп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики). Таким образом, операции по продаже иностранной валюты не облагаются НДС. <3> Что касается расходов на оплату комиссионного вознаграждения банку, то они, так же как и отрицательные курсовые разницы, признаются в целях налогового учета внереализационными расходами (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ). <4> В налоговом учете расходы в виде отрицательной и доходы в виде положительной разницы, образующихся вследствие отклонения курса продажи иностранной валюты от официального курса Банка России, установленного на дату перехода права собственности на иностранную валюту, включаются в состав внереализационных расходов и доходов соответственно. Указанные разницы подлежат признанию в день перехода права собственности на иностранную валюту покупателю (пп. 6 п. 1 ст. 265, п. 2 ст. 250, пп. 10 п. 4 ст. 271, пп. 9 п. 7 ст. 272 НК РФ). А.А.Майоров Аудиторская фирма "ЮНИФИН ЛТД" 25.11.2006 ————