В октябре 2006 г. работница основного производства организации привлекалась к работе сверхурочно (с письменного согласия работницы). Как отразить в учете организации расчеты с работницей по оплате труда за октябрь, если число часов работы сверхурочно у данной работницы в октябре составило 20 часов, при этом нарастающим итогом с начала года - 130 часов? Трудовым договором с работницей предусмотрена возможность привлечения работницы к сверхурочным работам с оплатой согласно коллективному договору в двойном размере за каждый час сверхурочной работы. Должностной оклад работницы равен 27 500 руб. По итогам 9 месяцев 2006 г. сумма оплаты труда данной работницы (с учетом оплаты за сверхурочную работу и премий за производственные достижения) превысила 280 000 руб.

Сверхурочная работа - работа, выполняемая работником по инициативе работодателя за пределами установленной для работника продолжительности рабочего времени: ежедневной работы (смены), а при суммированном учете рабочего времени - сверх нормального числа рабочих часов за учетный период (ч. 1 ст. 99 Трудового кодекса РФ) <*>.

Конкретные размеры оплаты за сверхурочную работу могут определяться коллективным договором, локальным нормативным актом или трудовым договором и не должны быть ниже установленного минимума: полуторный размер за первые два часа работы и двойной - за последующие часы работы (ст. ст. 149, 152 ТК РФ). В рассматриваемой ситуации коллективным договором предусмотрена оплата сверхурочных работ в двойном размере за каждый час работы.

Таким образом, работнице подлежит к начислению заработная плата за октябрь в размере 33 750 руб. (27 500 руб. + 27 500 руб. / 176 ч х 20 ч х 2, где 176 ч - количество рабочих часов в октябре 2006 г. по календарю 5-дневной рабочей недели).

В бухгалтерском учете расходы на оплату труда являются расходами по обычным видам деятельности (п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Начисленную сумму организация отражает по кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции с дебетом счета 20 "Основное производство" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Для целей исчисления налога на прибыль сумма, начисленная работнице по должностному окладу, является расходом на оплату труда (п. 1 ст. 255 Налогового кодекса РФ). В соответствии с п. 3 ст. 255 НК РФ оплата сверхурочных работ также признается расходом на оплату труда. При этом в данной ситуации не соблюден порядок привлечения работницы к сверхурочным работам - превышено максимально допустимое число часов сверхурочной работы в год (120 часов (ст. 99 ТК РФ)). Минфин России в Письме от 02.02.2006 N 03-03-04/4/22 разъяснил, что расходы на оплату труда работников, работающих сверхурочно (в том числе если количество часов, отработанных ими сверхурочно, превышает 120 часов в год), в целях налогообложения прибыли относятся к расходам на оплату труда при условии, если такая обязанность предусмотрена трудовым договором, заключенным с работником. Следовательно, организация учитывает при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль заработную плату работницы за октябрь в фактически начисленной сумме.

Доход работницы в сумме начисленной заработной платы включается в налоговую базу по НДФЛ (пп. 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 210 НК РФ). Исчисление НДФЛ производится по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Удержание НДФЛ производится налоговым агентом (организацией) в момент выплаты дохода работнице (п. 4 ст. 226 НК РФ). Удержанная сумма НДФЛ отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 70 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов).

На сумму заработной платы организация начисляет ЕСН (п. 1 ст. 236 НК РФ), страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"), страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184).

В бухгалтерском учете суммы авансовых платежей по ЕСН и страховым взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99, п. 2 ст. 22 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваниях") и отражаются в данном случае по дебету счета 20 в корреспонденции с кредитом счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" на отдельных субсчетах. Сумма авансового платежа по ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период авансовых платежей по страховому взносу на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) (п. 2 ст. 243 НК РФ), что отражается в бухгалтерском учете записью по субсчетам второго порядка счета 69.

Суммы начисленных ЕСН и страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний для целей налогообложения прибыли учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией в соответствии с пп. 1, 45 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Момент признания расходов на оплату труда и уплату налогов (сборов) и иных обязательных платежей установлен п. 4, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ.

В приведенной ниже таблице бухгалтерских записей использованы следующие наименования субсчетов второго порядка, открытых к балансовому счету 69:

69-1-1 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ";

69-1-2 "Расчеты по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2-1 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению в части страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Расчеты по пенсионному обеспечению в части страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС";

69-3-2 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислена заработная     |      |      |       |    Расчетно—   |
   |плата (в том числе за    |      |      |       |    платежная   |
   |сверхурочную работу)     |  20  |  70  | 33 750|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |69—1—1|       |                |
   |                         |      |69—2—1|       |                |
   |Начислен ЕСН             |      |69—3—1|       |  Бухгалтерская |
   |(33 750 х 10%) <**>      |  20  |69—3—2|  3 375| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма ЕСН уменьшена на   |      |      |       |                |
   |сумму страховых взносов  |      |      |       |                |
   |на обязательное          |      |      |       |                |
   |пенсионное страхование   |      |69—2—2|       |  Бухгалтерская |
   |(33 750 х 5,5%) <**>     |69—2—1|69—2—3|1856,25| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены страховые      |      |      |       |                |
   |взносы на обязательное   |      |      |       |                |
   |социальное страхование от|      |      |       |                |
   |несчастных случаев на    |      |      |       |                |
   |производстве и           |      |      |       |                |
   |профессиональных         |      |      |       |                |
   |заболеваний              |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(33 750 х 0,4%) <***>    |  20  |69—1—2|    135| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ             |      |      |       |    Налоговая   |
   |(33 750 х 13%)           |  70  |  68  |  4 388|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачена заработная     |      |      |       |                |
   |плата за вычетом         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |удержанного НДФЛ         |      |      |       |    платежная   |
   |(33 750 — 4388)          |  70  |  50  | 29 362|    ведомость   |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Порядок привлечения работника к сверхурочным работам и соответствующие ограничения предусмотрены ст. 99 ТК РФ. <**> Поскольку налоговая база по ЕСН (база для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование) в рассматриваемой ситуации превысила 280 000 руб. в сентябре 2006 г., то страховые взносы за октябрь исчислены исходя из ставок (тарифов), предусмотренных для налоговой базы (базы для начисления страховых взносов) в размере от 280 001 руб. до 600 000 руб. (п. 1 ст. 241 НК РФ, пп. 1 п. 2 ст. 22, п. 1 ст. 33 Федерального закона N 167-ФЗ). <***> Страховой взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начислен исходя из страхового тарифа, установленного ст. 1 Федерального закона от 22.12.2005 N 179-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2006 год", для III класса профессионального риска. Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 20.11.2006 ————