В августе 2005 г. в результате выделения ООО-2 из ООО-1 к первому переходит объект основных средств (ОС), приобретенный и введенный в эксплуатацию ООО-1 в декабре 1998 г.

По данным бухгалтерского учета ООО-1 на момент передачи первоначальная стоимость данного объекта ОС составляет 96 000 руб.; сумма начисленной амортизации - 73 600 руб.; оставшийся срок полезного использования - 28 месяцев, ежемесячная сумма амортизации - 800 руб. По данным налогового учета указанный объект полностью самортизирован.

Величины непогашенных налогооблагаемой временной разницы и отложенного налогового обязательства, возникших в связи с различием в суммах амортизационных отчислений по данным бухгалтерского и налогового учета, равны 22 400 руб. и 5376 руб. соответственно. Различие между данными бухгалтерского и налогового учета вызвано применением положений ст. 322 Налогового кодекса РФ.

При получении объекта ОС ООО-2 в целях бухгалтерского учета срок полезного использования установлен равным 28 месяцам.

Как отразить в учете ООО-2 получение объекта ОС и дальнейшую его амортизацию?

Реорганизация юридического лица в форме выделения может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами (п. 1 ст. 57 Гражданского кодекса РФ). Юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц (п. 4 ст. 57 ГК РФ).

В соответствии с п. п. 1, 3 ст. 55 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" выделением общества признается создание одного или нескольких обществ с передачей ему (им) части прав и обязанностей реорганизуемого общества без прекращения последнего. При выделении из общества одного или нескольких обществ к каждому из них переходит часть прав и обязанностей реорганизованного общества в соответствии с разделительным балансом.

При реорганизации организации в форме выделения для составления разделительного баланса, содержащего положения о правопреемстве имущества и обязательств реорганизуемой организации, на основании решения учредителей производится разделение числовых показателей бухгалтерской отчетности реорганизуемой организации. Вступительная бухгалтерская отчетность возникшей организации на дату ее государственной регистрации составляется на основе разделительного баланса с учетом отраженных реорганизуемой организацией операций, указанных в п. п. 36 и 37 Методических указаний (п. п. 34, 38 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных Приказом Минфина России от 20.05.2003 N 44н).

В данном случае организация (ООО-2) при выделении получает объект ОС. Полученное имущество может быть принято к бухгалтерскому учету по остаточной стоимости (по данным бухгалтерского учета передающей стороны) либо по текущей рыночной стоимости в зависимости от решения учредителей на основании п. 7, абз. 2 п. 38 Методических указаний. Предположим, что в данном случае объект ОС принят к учету по остаточной стоимости, которая составляет 22 400 руб. (96 000 руб. - 73 600 руб.).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, полученный в результате реорганизации объект ОС принимается к учету по счету 01 "Основные средства".

Согласно п. 14 Методических указаний начисление амортизации по основным средствам, полученным в результате реорганизации (за исключением реорганизации в форме преобразования), производится с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена их государственная регистрация, исходя из срока полезного использования объекта и способа начисления амортизации, определяемых организациями, возникшими в результате реорганизации (за исключением реорганизации в форме преобразования), в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, при принятии объекта к бухгалтерскому учету на основании передаточного акта или разделительного баланса независимо от ранее применяемого способа начисления амортизации у правопредшественника. Поскольку в данном случае организация в целях бухгалтерского учета установила срок полезного использования равным 28 мес., что соответствует оставшемуся сроку полезного использования по данным бухгалтерского учета реорганизуемой организации, то ежемесячная сумма амортизации в бухгалтерском учете при применении линейного способа не изменится и составит 800 руб. (22 400 руб. / 28 мес.) (п. п. 18, 19 ПБУ 6/01).

В целях исчисления налога на прибыль полученное ООО-2 имущество не учитывается в составе доходов на основании п. 3 ст. 251 Налогового кодекса РФ (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ). При этом полученные объекты ОС принимаются к учету по остаточной стоимости по данным и документам налогового учета передающей стороны (п. 2.1 ст. 252 НК РФ (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом N 58-ФЗ). Указанные изменения вступают в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования Федерального закона N 58-ФЗ и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г. (п. п. 2, 5 ст. 8 Федерального закона N 58-ФЗ).

Учитывая вышеизложенное первоначальная стоимость полученного при реорганизации объекта ОС в налоговом учете ООО-2 равна нулю.

В рассматриваемой ситуации у ООО-1 в бухгалтерской отчетности в составе долгосрочных обязательств отражалось отложенное налоговое обязательство, возникшее в связи с различием в суммах амортизации, признанной расходом по данным бухгалтерского и налогового учета, по переданному объекту ОС на основании п. п. 23, 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

Согласно п. 11 Методических указаний передача имущества и обязательств по передаточному акту или разделительному балансу организацией, передающей имущество и обязательства в порядке правопреемства, бухгалтерскими записями не отражается. В связи с этим считаем, что вышеназванное налоговое обязательство ООО-1 передает ООО-2 вместе с объектом ОС, соответственно, ООО-2 отражает его в своем вступительном балансе на счете 77 "Отложенные налоговые обязательства".

В дальнейшем по мере начисления амортизации в бухгалтерском учете ООО-2 отражается уменьшение принятого к учету отложенного налогового обязательства записью по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 77 (п. 18 ПБУ 18/02).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       | Разделительный |
   |Принят на учет объект ОС |  01  |      | 22 400|     баланс     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принято на учет          |      |      |       |                |
   |отложенное налоговое     |      |      |       | Разделительный |
   |обязательство            |      |  77  |  5 376|     баланс     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                 Ежемесячно в течение 28 месяцев                |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена амортизация    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |по полученному объекту ОС|  20  |  02  |    800| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено уменьшение      |      |      |       |                |
   |отложенного налогового   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |обязательства (800 х 24%)|  77  |  68  |    192| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 25.08.2005 ————