В июле 2005 г. на основании приказа руководителя приобретена путевка в загородный стационарный детский оздоровительный лагерь, расположенный на территории России, на срок 21 день для 10-летнего ребенка работника организации. Стоимость путевки составляет 14 000 руб. Часть стоимости путевки в сумме 6300 руб. оплачивается за счет средств ФСС РФ. Остальную часть оплачивает организация за счет собственных средств. При этом организация не формирует фонд потребления и у нее отсутствует нераспределенная прибыль прошлых лет. В отчетном периоде организацией получен убыток. Как отразить в учете организации указанные операции?

В 2005 г. из средств ФСС РФ могут быть оплачены путевки в загородные стационарные детские оздоровительные лагеря со сроком пребывания не более чем 24 дня в период летних школьных каникул для детей школьного возраста до 15 лет (включительно) в размере до 50 процентов средней стоимости путевки, установленной органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации исходя из фактически сложившихся цен на путевки в такие лагеря, расположенные на территории этого субъекта (пп. 2 п. 1 ст. 10 Федерального закона от 29.12.2004 N 202-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2005 год"; пп. "а" п. 5 Распоряжения Правительства РФ от 01.04.2005 N 335-р).

Расходы за счет средств обязательного социального страхования на оздоровление детей осуществляются страхователями-работодателями в пределах ассигнований, утвержденных им отделением (филиалом отделения) Фонда на календарный год, в порядке, определяемом федеральным законом о бюджете Фонда на очередной финансовый год. По мере выдачи путевок страхователи относят их стоимость (в пределах величины, установленной федеральным законом о бюджете Фонда на очередной финансовый год) на расходы по обязательному социальному страхованию (п. 2.3 Инструкции о порядке учета и расходования средств обязательного социального страхования, утвержденной Постановлением ФСС РФ от 09.03.2004 N 22).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, перечисление денежных средств за путевку в детский оздоровительный лагерь отражается по кредиту счета 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с дебетом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Приобретенная путевка учитывается в составе денежных документов, что отражается по дебету счета 50 "Касса", субсчет 50-3 "Денежные документы", в корреспонденции с кредитом счета 76.

В рассматриваемой ситуации часть стоимости путевки оплачивается за счет средств организации, при этом у организации отсутствует прибыль прошлых лет и прибыль отчетного года. Расходы организации по приобретению путевки являются внереализационными расходами отчетного периода и отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы" (п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н; Инструкция по применению Плана счетов).

Таким образом, при выдаче путевки сотруднику ее стоимость списывается со счета 50, субсчет 50-3, в дебет счетов 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию" (в части стоимости путевки, оплачиваемой за счет средств ФСС РФ), и 91, субсчет 91-2 (в части стоимости путевки, оплачиваемой за счет средств организации).

Для целей исчисления налога на прибыль указанные расходы не учитываются на основании п. 29 ст. 270 Налогового кодекса РФ.

В связи с этим в учете организации возникает постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство, которое отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расчеты по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н; Инструкция по применению Плана счетов).

Согласно п. 9 ст. 217 НК РФ суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок для детей, не достигших возраста 16 лет, в находящиеся на территории Российской Федерации санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, выплачиваемые за счет средств работодателей, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль, или за счет средств ФСС РФ, не облагаются налогом на доходы физических лиц (НДФЛ). В данном случае на момент оплаты путевки у организации отсутствует прибыль, оставшаяся в ее распоряжении после уплаты налога на прибыль.

По разъяснениям Минфина России, приведенным в Письме от 01.06.2005 N 03-05-01-04/170 (ответ на частный запрос налогоплательщика), при отсутствии у организации средств, необходимых для оплаты путевок, сформированных из прибыли, оставшейся после уплаты налога на прибыль, освобождение от НДФЛ сумм компенсации, предусмотренное п. 9 ст. 217 НК РФ, не применяется.

Следуя данным разъяснениям, часть стоимости путевки, оплаченная за счет средств организации, у работника облагается НДФЛ.

В этом случае организация в качестве налогового агента обязана исчислить сумму НДФЛ, удержать ее из любых сумм, выплачиваемых в дальнейшем работнику (например, из заработной платы), и перечислить ее в бюджет (п. п. 1, 4 ст. 226 НК РФ).

В приведенной ниже таблице бухгалтерские записи основаны на разъяснении Минфина России.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислены денежные     |      |      |       |Выписка банка по|
   |средства в оплату путевки|  76  |  51  | 14 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к учету          |      |      |       |                |
   |приобретенная путевка    | 50—3 |  76  | 14 000|     Путевка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |Ведомость выдачи|
   |                         |      |      |       |     путевок,   |
   |                         |      |      |       |     Приказ     |
   |                         |      |      |       |  руководителя  |
   |Часть стоимости путевки  |      |      |       |   организации, |
   |списана за счет средств  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |ФСС РФ                   | 69—1 | 50—3 |  6 300| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |Ведомость выдачи|
   |                         |      |      |       |     путевок,   |
   |                         |      |      |       |     Приказ     |
   |Часть стоимости путевки  |      |      |       |  руководителя  |
   |отражена в составе       |      |      |       |  организации,  |
   |внереализационных        |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |расходов (14 000 — 6300) | 91—2 | 50—3 |  7 700| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(7700 х 24%)             |  99  |  68  |  1 848| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 08.08.2005 ————