Организация в мае 2005 г. заключила договор с физическим лицом (дипломированным специалистом, преподавателем вуза) на обучение испанскому языку своего работника (менеджера высшего звена). Испанский язык необходим работнику для выполнения служебных обязанностей. Стоимость обучения составляет 15 000 руб. Как отразить указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете?

Поскольку иностранный язык необходим работнику для выполнения служебных обязанностей, то в бухгалтерском учете расходы организации по оплате обучения работника включаются в состав расходов по обычным видам деятельности на основании п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, управленческие и хозяйственные расходы, не связанные непосредственно с производственным процессом (в данном случае расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров), отражаются по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов, например, со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Обучение работника осуществляет физическое лицо, а не образовательное учреждение, поэтому организация не вправе учесть данные расходы в целях исчисления налога на прибыль (пп. 23 п. 1, п. 3 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

В связи с этим в бухгалтерском учете возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Так как вознаграждение, начисляемое организацией в пользу физического лица, оказывающего услуги по договору на обучение работника, не учитывается для целей исчисления налога на прибыль, то данная выплата не облагается единым социальным налогом на основании п. 3 ст. 236 НК РФ.

Вознаграждение за оказанные услуги, получаемое физическим лицом, является объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц (пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ). При выплате доходов физическому лицу организация, являясь налоговым агентом, согласно п. 1 ст. 226 НК РФ обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц. Согласно п. 1 ст. 224 НК РФ исчисление налога на доходы физических лиц в данном случае производится по налоговой ставке 13%. В соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ удержание начисленной суммы налога организация производит непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Следует заметить, что в соответствии с п. 2 ст. 221 НК РФ налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг), при исчислении налоговой базы. Указанные вычеты предоставляются на основании их письменного заявления налоговому агенту (п. 3 ст. 221 НК РФ).

Оплата организацией обучения работника, если такое обучение связано с повышением профессионального уровня, не включается в доход работника, облагаемый налогом на доходы физических лиц (п. 3 ст. 217 НК РФ).

Согласно ст. 196 Трудового кодекса РФ необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель. Формы профессиональной подготовки, переподготовки и повышения квалификации работников, перечень необходимых профессий и специальностей определяются работодателем с учетом мнения представительного органа работников.

В соответствии с п. 3 ст. 21 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" профессиональная подготовка может быть получена в порядке индивидуальной подготовки у специалистов или рабочих, имеющих соответствующую квалификацию.

В данном случае обучение производится по инициативе и в интересах работодателя у специалиста, имеющего соответствующую квалификацию, и имеет своей целью использование полученных работником знаний при выполнении трудовых обязанностей. Следовательно, стоимость обучения не включается в доход работника, облагаемый налогом на доходы физических лиц.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислено вознаграждение |      |      |       |                |
   |физическому лицу за      |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |оказанные услуги по      |      |      |       | сдачи оказанных|
   |обучению работника       |  26  |  76  | 15 000|      услуг     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ с суммы     |      |      |       |                |
   |вознаграждения           |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(15 000 х 13%)           |  76  |  68  |  1 950| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачено вознаграждение |      |      |       |                |
   |по договору              |      |      |       |    Расходный   |
   |(15 000 — 1950)          |  76  |  50  | 13 050| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(15 000 х 24%)           |  99  |  68  |  3 600| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 18.07.2005 ————