Организация (Новый инвестор) приобрела у другой организации (Первоначального инвестора) право на результаты осуществленных Первоначальным инвестором капитальных вложений, уплатив при этом сумму 9 000 000 руб. Сумма инвестиций в строительство, внесенная Первоначальным инвестором, составляет 8 000 000 руб. Как отразить приобретенное право в учете Нового инвестора?

Отношения между субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений (инвесторами, заказчиками, подрядчиками и пользователями объектов капитальных вложений) регулируются Федеральным законом от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" и осуществляются на основании заключенного между указанными субъектами договора (далее - инвестиционный договор) (ст. ст. 2, 4 и п. 1 ст. 8 Федерального закона N 39-ФЗ).

В соответствии с определениями, содержащимися в п. 2 ст. 4 Федерального закона N 39-ФЗ, инвестором является лицо, осуществляющее капитальные вложения за счет собственных или привлеченных средств.

Права инвесторов, направляющих средства на осуществление капитальных вложений, закреплены в ст. 6, согласно которой инвестор имеет право в том числе на владение, пользование и распоряжение объектами капитальных вложений и результатами осуществленных капитальных вложений. Также инвестор имеет право на передачу по договору своих прав на осуществление капитальных вложений и на их результаты другим лицам.

В период осуществления строительства правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями обладает заказчик - уполномоченное инвесторами лицо, которое осуществляет реализацию инвестиционного проекта (абз. 2 п. 3 ст. 4 Федерального закона N 39-ФЗ).

Инвестор, выполнивший свои обязательства по инвестиционному договору, имеет право требовать от заказчика передачи ему по окончании строительства результатов произведенных им капитальных вложений (то есть инвестор обладает по отношению к заказчику правом кредитора (п. 2 ст. 308 Гражданского кодекса РФ).

Согласно п. 1 ст. 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.

Кредитор, уступивший требование другому лицу, обязан передать ему документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования (п. 2 ст. 385 ГК РФ).

В данном случае Первоначальный инвестор передает Новому инвестору инвестиционный договор, а также документы, подтверждающие исполнение им в полном объеме своих обязательств по данному договору.

На основании п. 1 ст. 389 ГК РФ договор уступки прав по инвестиционному договору должен быть заключен в письменной форме.

Денежные средства, перечисленные организацией (Новым инвестором) при приобретении ею прав требования результатов осуществленных капитальных вложений, не признаются расходами организации на основании п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (как выбытие активов в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.)).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, а также пп. "г" п. 3.1.8 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160, перечисление Первоначальным инвестором денежных средств по инвестиционному контракту отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 51 "Расчетные счета". Аналогичным образом, на наш взгляд, отражается и перечисление Первоначальному инвестору денежных средств Новым инвестором при приобретении им прав на результаты капитальных вложений по инвестиционному контракту.

При этом считаем, что приобретенные права требования принимаются к учету Новым инвестором по фактическим затратам на их приобретение, то есть в полной сумме, уплаченной Первоначальному инвестору, независимо от суммы, внесенной им по инвестиционному контракту <*>.

В приведенной ниже таблице отражения в учете хозяйственных операций для организации аналитического учета по счету 76 используются следующие обозначения:

76-з "Расчеты с заказчиком-застройщиком по инвестиционному контракту";

76-и "Расчеты с Первоначальным инвестором по договору уступки прав (требований)".

В целях налогообложения прибыли перечисленные Инвестором денежные средства по инвестиционному договору, а также по договору уступки прав на результаты инвестиций не учитываются в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 17 ст. 270, пп. 14 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислены денежные     |      |      |       | Договор уступки|
   |средства Первоначальному |      |      |       |   требования,  |
   |инвестору по договору    |      |      |       |Выписка банка по|
   |уступки требования       | 76—и |  51  |9000000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       | Договор уступки|
   |Отражен переход к Новому |      |      |       |   требования,  |
   |инвестору прав по        |      |      |       | Инвестиционный |
   |инвестиционному договору | 76—з | 76—и |9000000|     договор    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> С одной стороны, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, относится к финансовым вложениям организации (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н). В то же время согласно указанному пункту ПБУ 19/02 вложения организации в недвижимое и иное имущество к финансовым вложениям не относятся. Поскольку по договору уступки требования к Новому инвестору перешло в том числе право на результаты осуществленных капитальных вложений, считаем, что такая дебиторская задолженность в составе финансовых вложений не учитывается. Ю.С.Орлова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 18.07.2005 ————