Как отразить в учете некоммерческой организации (политической партии) расходы, связанные с проведением съезда партии, в частности, расходы в виде суточных, выплачиваемых работнику в связи с командировкой?

В связи с повышенной сложностью утвержденного служебного задания в период командировки по распоряжению уполномоченного должностного лица работнику выплачены суточные в сумме 10 000 руб. (из расчета 1000 руб. за каждый день нахождения в командировке, что превышает норму, установленную коллективным договором (600 руб. в день)). Расходы на командировку финансируются за счет полученных членских взносов.

Политическая партия является некоммерческой организацией, созданной в виде общественного объединения в целях участия граждан Российской Федерации в политической жизни общества посредством формирования и выражения их политической воли, участия в общественных и политических акциях, в выборах и референдумах, а также в целях представления интересов граждан в органах государственной власти и органах местного самоуправления (п. 1 ст. 3 Федерального закона от 11.07.2001 N 95-ФЗ "О политических партиях", п. 3 ст. 2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях").

На работающих по трудовому договору (контракту) работников аппарата политической партии, ее региональных отделений и иных структурных подразделений распространяется законодательство Российской Федерации о труде и социальном страховании (п. 2 ст. 31 Федерального закона N 95-ФЗ).

В соответствии со ст. ст. 167, 168 Трудового кодекса РФ при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются возмещение расходов, связанных со служебной командировкой, в том числе расходов по проезду, расходов по найму жилого помещения, суточных и иных расходов, произведенных работником с разрешения или ведома работодателя. Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о расчетах с работниками организации по суммам, выданным им под отчет, предназначен счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами". Суммы, выданные под отчет, отражаются по дебету этого счета в корреспонденции со счетом 50 "Касса". Расходы на командировку (в частности, суточные) на основании авансового отчета работника, утвержденного уполномоченным должностным лицом, отражаются в данном случае по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" и кредиту счета 71.

Направление средств целевого финансирования на оплату расходов, связанных с организацией съезда, отражается по дебету счета 86 "Целевое финансирование" и кредиту счета 26.

Поскольку расходы, связанные с проведением съезда политической партии, произведены в рамках ее уставной деятельности, не направленной на получение дохода, в целях налогообложения прибыли они не учитываются (п. 1 ст. 252 НК РФ). Кроме того, заметим, что в данном случае расходы на командировку финансируются за счет полученных членских взносов, то есть за счет средств целевых поступлений, не учитываемых в составе доходов для целей гл. 25 НК РФ (п. 2 ст. 251 НК РФ). В соответствии с разъяснениями советника налоговой службы РФ II ранга Хорошего О.Д. (консультация от 19.05.2004), а также на основании вывода, изложенного в Письме Минфина России от 05.12.2002 N 04-02-06/3/86 (ответ на частный запрос налогоплательщика), при условии ведения раздельного учета доходов в виде целевых поступлений и расходов, осуществленных за счет этих поступлений, и иных средств, подлежащих налогообложению, не учитываются для целей налогообложения прибыли доходы в виде целевых поступлений и расходы, осуществленные за счет этих поступлений. Следовательно, расходы на командировку, осуществленные за счет средств целевых поступлений, в данном случае не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Компенсационные выплаты в виде суточных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) (п. 3 ст. 217 НК РФ).

В Решении ВАС РФ от 26.01.2005 N 16141/04 указано следующее. В соответствии со ст. 166 ТК РФ служебной командировкой признается поездка работника исключительно по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. При определении экономической выгоды работника должны учитываться характер расходов и лицо, в интересах которого производятся расходы. При служебной командировке работник направляется в поездку по инициативе работодателя и в его интересах, поэтому и расходы на оплату суточных осуществляются именно в интересах работодателя, а не работника. Суточные же представляют собой компенсационную выплату по возмещению расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы.

Нормы выплаты суточных должны определяться на основании коллективных договоров или локальных актов организации в соответствии со ст. 168 ТК РФ <*>. При этом экономическая выгода у работника может возникнуть только тогда, когда в качестве исключения из установленных правил ему выплачивается сумма в больших размерах, чем предусмотрено организацией в коллективном договоре или локальном нормативном акте.

Кроме того, ВАС РФ в вышеуказанном Решении отметил, что в соответствии с действующим законодательством размер суточных для работников всех организаций определяется положениями, не носящими индивидуальный характер и направленными на неоднократное применение.

В данном случае коллективным договором организации установлена норма возмещения расходов в виде суточных в размере 600 руб. Данная норма не носит индивидуальный характер и применяется для всех работников организации, направляемых в командировки.

Однако в связи с повышенной сложностью утвержденного служебного задания в период командировки по распоряжению уполномоченного должностного лица работнику выплачены суточные в повышенном размере (из расчета 1000 руб. за каждый день нахождения в командировке). Таким образом, в данном случае у работника образуется доход в размере 4000 руб. ((1000 руб. - 600 руб.) х 10 дн.).

Соответственно, на основании п. 1 ст. 226 НК РФ организация. от которой налогоплательщик получил вышеуказанные доходы, является налоговым агентом налогоплательщика и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии с п. 1 ст. 224 НК РФ по ставке 13%.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ). Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты.

Удержание суммы НДФЛ, например, с заработной платы работника отражается по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Исходя из вышеуказанной позиции ВАС РФ, суточные, выплачиваемые организацией работнику в пределах норм, определяемых на основании коллективного договора (600 руб. за каждый день нахождения в командировке), не облагаются ЕСН (пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ), на них не начисляются взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации") и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 4 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184, п. 10 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765).

Что касается суточных в сумме 4000 руб., выплаченной сверх норм, установленных коллективным договором, то в отношении налогообложения этой суммы заметим следующее. Как сказано выше, расходы на командировку работника, произведенные за счет средств целевого финансирования (членских взносов), в целях гл. 25 НК РФ не учитываются. Таким образом, суточные, выплаченные в сумме 4000 руб., также не формируют налоговую базу по ЕСН, но основанием в этом случае является абз. 2 п. 3 ст. 236 НК РФ. Соответственно, суточные в сумме 4000 руб. не облагаются взносами на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона N 167-ФЗ).

Однако норма п. 10 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, не применяется к сумме суточных, выплаченной сверх норм, установленных коллективным договором, поэтому в данном случае на сумму 4000 руб. должны быть начислены страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 4 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний). Начисление данных взносов отражается по дебету счета 26 и кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (на соответствующем субсчете).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Приказ     |
   |                         |      |      |       | (распоряжение) |
   |                         |      |      |       |  о направлении |
   |                         |      |      |       |    работника   |
   |                         |      |      |       | в командировку,|
   |                         |      |      |       |    Приказ о    |
   |Выданы из кассы работнику|      |      |       |выплате суточных|
   |организации денежные     |      |      |       |  в повышенном  |
   |средства на              |      |      |       |     размере,   |
   |командировочные расходы  |      |      |       |    Расходный   |
   |(суточные)               |  71  |  50  | 10 000| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражены расходы по      |      |      |       |                |
   |командировке работника   |      |      |       |                |
   |<**>                     |  26  |  71  | 10 000| Авансовый отчет|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены страховые      |      |      |       |                |
   |взносы на обязательное   |      |      |       |                |
   |социальное страхование   |      |      |       |                |
   |от несчастных случаев на |      |      |       |                |
   |производстве и           |      |      |       |                |
   |профессиональных         |      |      |       |                |
   |заболеваний              |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(4000 х 0,2%) <***>      |  26  |  69  |      8| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено направление     |      |      |       |                |
   |средств целевого         |      |      |       |                |
   |финансирования на оплату |      |      |       |                |
   |расходов, связанных с    |      |      |       |                |
   |проведением съезда       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(10 000 + 8) <**>        |  86  |  26  | 10 008|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ из суммы    |      |      |       |                |
   |заработной платы,        |      |      |       |                |
   |выплачиваемой работнику  |      |      |       |    Налоговая   |
   |(4000 х 13%)             |  70  |  68  |    520|    карточка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Обращаем внимание на то, что существует иная позиция по данному вопросу. Так, по мнению Минфина России, изложенному в Письмах от 18.03.2005 N 03-05-01-04/59, от 21.03.2005 N 03-05-01-04/62 (разъяснения по частному запросу налогоплательщика), ТК РФ лишь предоставляет работодателю право устанавливать размер возмещения расходов, связанных со служебной командировкой, а не наделяет его правом определения нормативного размера таких расходов, не учитываемого для целей налогообложения. <**> Без учета других расходов по командировке. <***> Страховой взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начислен исходя из страхового тарифа, установленного ст. 1 Федерального закона от 29.12.2004 N 207-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2005 год", для I класса профессионального риска. В.В.Гришина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 14.07.2005 ————