Товарищество собственников жилья накапливает в течение 5 лет целевые денежные средства, поступающие от жильцов - собственников жилья на проведение капитального ремонта. Ежемесячно поступающая сумма целевых средств согласно составленной смете равна 10 000 руб.

Стоимость капитального ремонта дома, выполненного подрядной организацией, составляет 600 000 руб., в том числе НДС 91 525 руб. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете получение от собственников жилья денежных средств и их использование на проведение капитального ремонта?

В соответствии с ч. 1 ст. 135 Жилищного кодекса РФ товариществом собственников жилья (ТСЖ) признается некоммерческая организация, объединение собственников помещений в многоквартирном доме для совместного управления комплексом недвижимого имущества в многоквартирном доме, обеспечения эксплуатации этого комплекса, владения, пользования и в установленных законодательством пределах распоряжения общим имуществом в многоквартирном доме. Товарищество собственников жилья вправе определять смету доходов и расходов на год, в том числе необходимые затраты на капитальный ремонт многоквартирного дома, специальные взносы и отчисления в резервный фонд, а также расходы на другие установленные гл. 13 ЖК РФ и уставом товарищества цели; устанавливать на основе принятой сметы доходов и расходов на год товарищества размеры платежей и взносов для каждого собственника помещения в многоквартирном доме в соответствии с его долей в праве общей собственности на общее имущество в многоквартирном доме (п. п. 2, 3 ч. 1 ст. 137 ЖК РФ).

Являясь некоммерческой организацией, ТСЖ ведет бухгалтерский учет в порядке, установленном законодательством Российской Федерации (п. 1 ст. 32 Федерального закона N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях"), и является плательщиком НДС и налога на прибыль организаций (ст. ст. 143, 246 Налогового кодекса РФ).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, средства целевого назначения, полученные в качестве источников финансирования тех или иных мероприятий, отражаются по кредиту счета 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Фактическое поступление денежных средств отражается записью по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 76.

Полученные ТСЖ целевые средства от его членов не связаны с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Следовательно, с поступившей суммы не начисляется НДС в соответствии с п. 1 ст. 162 НК РФ (п. 32.1 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447) <*>.

Согласно п. 2 ст. 251 НК РФ целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению, не облагаются налогом на прибыль организаций. При этом п. 2 ст. 251 НК РФ содержит закрытый перечень целевых поступлений на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, не облагаемых налогом на прибыль. Целевые средства, полученные ТСЖ от его членов на проведение капитального ремонта дома, не поименованы в данном перечне. На этом основании Минфин России в Письме от 06.05.2005 N 03-03-01-04/1/235 (ответ на частный запрос налогоплательщика) делает вывод о том, что получаемые ТСЖ денежные средства признаются доходом ТСЖ, подлежащим обложению налогом на прибыль организаций. Одновременно в Письме указано, что поскольку жилой дом не находится в собственности ТСЖ и не является его основным средством, ТСЖ не вправе создавать в целях налогообложения прибыли резерв под предстоящий ремонт дома на основании п. 3 ст. 260 НК РФ в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 324 НК РФ <**>.

Таким образом, суммы целевых взносов членов ТСЖ не признаются доходом и не формируют показатель бухгалтерской прибыли (убытка), но являются доходом, увеличивающим налоговую базу по налогу на прибыль. Следовательно, ежемесячно сумма целевых взносов признается постоянной разницей, приводящей к образованию постоянного налогового обязательства (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Постоянное налоговое обязательство отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки" (субсчет "Постоянное налоговое обязательство (актив)").

При подписании акта приемки-сдачи выполненных подрядчиком работ по капитальному ремонту дома в учете ТСЖ производится запись по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Сумма НДС, предъявленная подрядчиком, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции со счетом 60. Оплата подрядчику по безналичному расчету отражается записью по дебету счета 60 и кредиту счета 51.

Использование средств целевого финансирования отражается по дебету счета 86 и кредиту счета 20.

Суммы НДС, уплаченные некоммерческой организацией по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления уставной (некоммерческой) деятельности, покрываются за счет источника их приобретения (средств целевого финансирования) (Письмо МНС России от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@). Эта норма может быть реализована путем включения суммы НДС в стоимость работ подрядной организации записью по дебету счета 20 и кредиту счета 19.

Согласно разъяснениям Минфина России, содержащимся в упомянутом выше Письме, фактические затраты, связанные с ремонтом дома, как обоснованные расходы, ТСЖ относит к расходам в целях налогообложения прибыли, классифицируя их как другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом на основании пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ в стоимость работ включается НДС, уплаченный подрядчику. Следовательно, в сумме стоимости подрядных работ (включая НДС), признаваемой расходом в налоговом учете, но не формирующей показатель бухгалтерской прибыли, в учете ТСЖ образуется постоянная разница, приводящая к возникновению постоянного налогового актива, отражаемого по дебету счета 68 и кредиту счета 99 (субсчет "Постоянное налоговое обязательство (актив)") (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                   Ежемесячно в течение 5 лет                   |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Получены денежные        |      |      |       |                |
   |средства от собственников|      |      |       |Выписка банка по|
   |помещений                |  51  |  76  | 10 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Решение ТСЖ о |
   |Полученные денежные      |      |      |       | создании фонда |
   |средства признаны        |      |      |       | на капитальный |
   |целевым финансированием  |  76  |  86  | 10 000|   ремонт дома  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(10 000 х 24%)           |  99  |  68  |  2 400| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          Бухгалтерские записи, связанные с проведением         |
   |                    капитального ремонта дома                   |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Приняты подрядные работы |      |      |       |  Акт о приемке |
   |по капитальному ремонту  |      |      |       |   выполненных  |
   |дома (600 000 — 91 525)  |  20  |  60  |508 475|      работ     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |предъявленная подрядчиком|  19  |  60  | 91 525|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислена оплата за    |      |      |       |Выписка банка по|
   |работы подрядчику        |  60  |  51  |600 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма НДС, уплаченная    |      |      |       |                |
   |подрядчику, включена в   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |стоимость подрядных работ|  20  |  19  | 91 525|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено использование   |      |      |       |                |
   |средств целевого         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |финансирования           |  86  |  20  |600 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен постоянный       |      |      |       |                |
   |налоговый актив          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(600 000 х 24%) <***>    |  68  |  99  |144 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Аналогичная точка зрения по вопросу обложения НДС вступительных и членских взносов, поступающих в ТСЖ на осуществление ими уставной деятельности, содержится в Письме Минфина России от 01.11.2004 N 03-04-09/19 (ответ на частный запрос налогоплательщика). <**> Аналогичный вывод сделан МНС России в Письме от 04.02.2004 N 02-2-12/4@. <***> В случае если ТСЖ не имеет доходов, формирующих налогооблагаемую прибыль, по другим операциям в налоговом периоде осуществления расходов на проведение капитального ремонта дома, то образовавшийся в этом налоговом периоде убыток может быть перенесен им на будущее в порядке, определенном ст. 283 НК РФ. Е.А.Кондрашкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 14.07.2005 ————