Организация в июне 2005 г. заключила договор перевода долга, согласно которому на нее переведен долг перед кредитором (с его согласия) в сумме 1 180 000 руб. При этом первоначальный должник в оплату переведенного долга обязуется поставить организации товары. Товары поставлены в том же месяце. Денежные средства кредитору перечислены организацией в июле 2005 г. Как отразить данные операции в учете организации?

Главой 24 Гражданского кодекса РФ предусмотрена возможность с согласия кредитора перевода долга на другое лицо (п. 1 ст. 391 ГК РФ). Форма соглашения о переводе долга, основанного на сделке, совершенной в простой письменной форме, должна быть совершена в соответствующей письменной форме (п. 2 ст. 391, п. 1 ст. 389 ГК РФ).

При переводе долга на нового должника обязательство остается неизменным, но лица в обязательстве изменяются. Из этого следует, что у организации возникает задолженность перед кредитором в размере переведенного на нее долга. При этом у организации возникает право требовать от первоначального должника поставки оговоренного договором товара.

В бухгалтерском учете возникновение кредиторской задолженности перед кредитором и дебиторской задолженности в отношении первоначального должника отражается записью по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Приобретенные товары организация принимает к учету в качестве материально-производственных запасов (МПЗ) по первоначальной стоимости, которой при приобретении МПЗ по договору, предусматривающему исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов (п. п. 2, 5, 10 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). В рассматриваемой ситуации в соответствии с условиями договора перевода долга стоимость товаров (с учетом НДС) равна размеру кредиторской задолженности (1 180 000 руб.), обязательство по погашению которой приняла на себя организация.

Оприходование товаров организация отражает по кредиту счета 60: в корреспонденции с дебетом счета 41 "Товары" - на стоимость товаров без учета НДС (1 180 000 руб. / 118 х 100 = 1 000 000 руб.); и в корреспонденции с дебетом счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - на сумму НДС по приобретенным товарам (1 180 000 руб. / 118 х 18 = 180 000 руб.) (Инструкция по применению Плана счетов).

Сумма НДС по приобретенным товарам может быть принята к вычету после принятия к учету данных товаров, при условии наличия счета-фактуры, выставленного поставщиком, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС (пп. 2 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ). В рассматриваемой ситуации обязательства организации и первоначального должника перед друг другом погашены, но поскольку товары получены ею в счет принятия на себя обязательства по погашению задолженности перед кредитором, то фактическая уплата суммы НДС по приобретенным товарам может считаться осуществленной только после погашения задолженности перед кредитором <*>.

В бухгалтерском учете налоговый вычет по НДС отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 19.

Для целей налогообложения прибыли сумма погашенной организацией задолженности перед кредитором является расходом, связанным с приобретением товаров (за вычетом НДС), стоимость которых будет учтена в составе расходов в порядке, предусмотренном абз. 3 ст. 320 НК РФ, при реализации данных товаров (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено принятие к учету|      |      |       |                |
   |кредиторской             |      |      |       |     Договор    |
   |задолженности            |  60  |  76  |1180000| перевода долга |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено приобретение    |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |товаров                  |      |      |       |    документы   |
   |(1 180 000 / 118 х 100)  |  41  |  60  |1000000|   поставщика   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |предъявленная поставщиком|      |      |       |                |
   |(1 180 000 / 118 х 18)   |  19  |  60  |180 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено погашение       |      |      |       |                |
   |кредиторской             |      |      |       |Выписка банка по|
   |задолженности            |  76  |  51  |1180000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |                         |      |      |       | перевода долга,|
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |НДС по приобретенным     |      |      |       |Выписка банка по|
   |товарам                  |  68  |  19  |180 000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Организация может принять к вычету сумму НДС в размере, не превышающем сумму НДС, указанную в выставленном поставщиком (первоначальным должником) счете-фактуре. В рассматриваемом случае налоговая база по НДС у поставщика определяется исходя из стоимости товаров, которая принимается равной сумме переведенного долга перед кредитором (без учета НДС) (п. 1 ст. 154 НК РФ). Таким образом, сумма НДС, предъявленная поставщиком, и фактически уплаченная организацией сумма НДС равны. Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 24.06.2005 ————