Организация (агент) заключила агентский договор с российской фирмой (принципалом), согласно которому заключает от имени принципала договоры с издательствами стран СНГ на размещение рекламы продукции, выпускаемой принципалом, в периодических печатных изданиях, издаваемых на территории этих стран.

В отчетном месяце стоимость услуг иностранного издательства за размещение рекламы составила 11 800 руб. с учетом налогов. Размещение рекламы производится на условиях 100-процентной предоплаты. Денежные средства для перечисления предоплаты перечислены принципалом 04.04.2005 и в этот же день перечислены издательству, реклама размещена в издании 18.04.2005, агентское вознаграждение, сумма которого составляет 1180 руб., в том числе НДС 180 руб., поступило от принципала 25.04.2005. Агент назначен уполномоченным представителем принципала по уплате НДС с осуществляемых выплат в пользу иностранных организаций. В целях исчисления налога на прибыль доходы и расходы определяются методом начисления. Как отразить в учете организации-агента указанные операции?

По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала (п. 1 ст. 1005 Гражданского кодекса РФ). Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре (ст. 1006 ГК РФ).

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, расчеты с принципалом могут учитываться на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-5 "Расчеты с принципалом". Сумма полученных организацией денежных средств в данном случае отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 76, субсчет 76-5.

Перечисление предоплаты иностранному издательству отражается бухгалтерской записью по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и кредиту счета 51 "Расчетные счета".

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Местом реализации рекламных услуг признается место осуществления деятельности покупателя услуг (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Поскольку услуги приобретает российская организация, то стоимость услуг, оказанных иностранным издательством по размещению рекламной информации, облагается НДС в Российской Федерации.

Пунктом 1 ст. 161 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом НДС. Сумма налога исчисляется, удерживается и уплачивается в бюджет в полном объеме налоговыми агентами за счет средств, подлежащих перечислению иностранному лицу (п. 4 ст. 173, абз. 2 п. 4 ст. 174 НК РФ). Уплата налога производится по месту нахождения налогового агента (п. 3 ст. 174 НК РФ).

При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных иностранных лиц (п. 2 ст. 161 НК РФ). В данном случае организация-агент не является налоговым агентом поскольку согласно заключенному договору приобретателем услуг является принципал. Следовательно, в данном случае налоговым агентом является организация-принципал.

Согласно п. 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Вместе с тем налогоплательщик вправе участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя (п. п. 1, 4 ст. 26 НК РФ). Уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации (п. п. 1, 3 ст. 29 НК РФ).

В данном случае принципал назначил организацию уполномоченным представителем по уплате НДС с осуществляемых выплат в пользу иностранных организаций. Поэтому при перечислении аванса иностранному издателю организация обязана в качестве уполномоченного представителя принципала исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДС в сумме 1800 руб. (11 800 руб. х 18 / 118) (абз. 2 п. 4 ст. 174, п. 4 ст. 164 НК РФ).

В бухгалтерском учете удержание НДС с суммы, причитающейся иностранному издательству, отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с дебетом счета 60.

Поскольку в рассматриваемой ситуации организация участвует в расчетах (перечисляет денежные средства иностранному издательству), то после размещения рекламной информации в иностранном издательстве в учете организации производится запись по кредиту счета 60, дебету счета 76, субсчет 76-5.

По исполнении поручения агент представляет отчеты принципалу (п. 1 ст. 1008 ГК РФ). После утверждения отчета принципалом агент признает выручку от оказания посреднических услуг в сумме агентского вознаграждения, что отражается записью по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 76-5 (п. п. 5, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

С суммы полученного вознаграждения организация обязана исчислить и уплатить НДС по ставке 18% согласно п. 1 ст. 156, п. 3 ст. 164 НК РФ.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                 Бухгалтерские записи 04.04.2005                |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |    Агентский   |
   |                         |      |      |       |     договор,   |
   |Получены денежные        |      |      |       |Выписка банка по|
   |средства от принципала   |  51  | 76—5 | 11 800|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДС с дохода,    |      |      |       |  Доверенность, |
   |подлежащего получению    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |иностранным издательством|  60  |  68  |  1 800| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислен аванс         |      |      |       |Выписка банка по|
   |иностранному издательству|  60  |  51  | 10 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Организация перечисляет в|      |      |       |                |
   |бюджет НДС в качестве    |      |      |       |  Доверенность, |
   |уполномоченного          |      |      |       |Выписка банка по|
   |представителя принципала |  68  |  51  |  1 800|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                 Бухгалтерские записи 18.04.2005                |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражено оказание        |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |принципалу услуг         |      |      |       | сдачи оказанных|
   |иностранным издателем    | 76—5 |  60  | 11 800|      услуг     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признана выручка от      |      |      |       |                |
   |оказания посреднических  |      |      |       |      Отчет     |
   |услуг                    | 76—5 | 90—1 |  1 180|     агента     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС со стоимости|      |      |       |                |
   |оказанных услуг          | 90—3 |  68  |    180|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                 Бухгалтерские записи 25.04.2005                |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Получено вознаграждение  |      |      |       |Выписка банка по|
   |от принципала            |  51  | 76—5 |  1 180|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 23.06.2005 ————