Общество с ограниченной ответственностью (ООО), производитель продукции, получило от единственного участника общества (физического лица) в качестве вклада в имущество общества производственный объект основных средств (ОС). Рыночная стоимость ОС на дату передачи составила 12 000 руб., что подтверждено передающей стороной копиями документов об оплате поставщику ОС. Объект ОС учредитель приобрел специально для передачи ООО. В этом же месяце ООО ввело в эксплуатацию полученный объект ОС. В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета срок полезного использования объекта ОС составляет 2 года (24 месяца), амортизация начисляется линейным способом.

Порядок внесения участниками ООО вкладов в имущество общества установлен ст. 27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

Участники общества обязаны, если это предусмотрено уставом общества, по решению общего собрания участников общества вносить вклады в имущество общества (п. 1 ст. 27 Федерального закона N 14-ФЗ). Вклады в имущество общества вносятся деньгами, если иное не предусмотрено уставом общества или решением общего собрания участников общества (п. 3 ст. 27 Федерального закона N 14-ФЗ). В обществе, состоящем из одного участника, решения по вопросам, относящимся к компетенции общего собрания участников общества, принимаются единственным участником общества единолично и оформляются письменно (ст. 39 Федерального закона N 14-ФЗ).

В рассматриваемом случае по решению учредителя вклад в имущество ООО производится в неденежной форме <*>.

Правила внесения участниками ООО вкладов в имущество общества, установленные Федеральным законом N 14-ФЗ, не предусматривают возникновения у получающей стороны (ООО) встречных обязательств по отношению к передающей стороне (участнику). Размеры и номинальная стоимость долей участников общества в результате указанной операции не изменяются (п. 4 ст. 27 Федерального закона N 14-ФЗ). По нашему мнению, в этом случае оценка имущества получающей стороной (ООО) в бухгалтерском учете производится по правилам оценки имущества, полученного безвозмездно.

Позиция Минфина России по вопросу отражения в бухгалтерском учете получающей стороны (ООО) операций, связанных с внесением вклада в имущество общества, отражена в Письме от 13.04.2005 N 07-05-06/107. По мнению финансового ведомства, вклад в имущество ООО подлежит отражению в бухгалтерском учете этим обществом по дебету счета учета имущества и кредиту счета учета добавочного капитала.

Согласно п. п. 7, 10 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, объекты ОС, полученные организацией безвозмездно, принимаются к учету по первоначальной стоимости, которая определяется исходя из текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету такого объекта ОС. В данном случае учредитель приобрел объект ОС специально для передачи ООО и не эксплуатировал его. Поэтому первоначальная (рыночная) стоимость полученного объекта ОС для целей бухгалтерского учета может быть определена на основании копий документов об оплате поставщику ОС, представленных получающей стороне учредителем.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, полученный объект ОС отражается по дебету счета 08 "Капитальные вложения". При этом, если руководствоваться позицией Минфина, изложенной в Письме N 07-05-06/107, то в качестве корреспондирующего счета следует использовать счет 83 "Добавочный капитал".

Передача объекта ОС в эксплуатацию отражается по кредиту счета 08 в корреспонденции с дебетом счета 01 "Основные средства" (Инструкция по применению Плана счетов).

В бухгалтерском учете стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации, в том числе линейным способом (п. п. 17, 18 ПБУ 6/01). Суммы начисленной амортизации являются для ООО расходами по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Начисление амортизационных отчислений по объекту ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01). В рассматриваемом случае при линейном способе амортизации ежемесячная сумма амортизационных отчислений составляет 500 руб. (12 000 руб. / 24 мес.) и отражается по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (п. 25 ПБУ 6/01, Инструкция по применению Плана счетов).

Для целей налогообложения прибыли имущество (в данном случае объект ОС) считается полученным безвозмездно, если получение этого имущества или имущественных прав не связано с возникновением у получателя (ООО) обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу, в данном случае учредителю (п. 2 ст. 248 Налогового кодекса РФ). Стоимость полученного от единственного участника (физического лица) в качестве вклада в имущество ООО объекта ОС доходом в налоговом учете не признается на основании абз. 4 пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, так как имущество получено от физического лица, имеющего долю в уставном капитале, превышающую 50% <**>.

Первоначальная стоимость безвозмездно полученных объектов ОС в налоговом учете формируется как сумма дохода, признанного организацией в составе внереализационных доходов и расходов налогоплательщика, связанных с доведением этого объекта до состояния, пригодного к эксплуатации (п. 1 ст. 257, п. 8 ст. 250 НК РФ). В связи с тем что в данном случае доход у получающей стороны (ООО) равен нулю, первоначальная стоимость объекта ОС в налоговом учете также равна нулю.

В рассматриваемом случае суммы амортизации по объекту ОС, включенные в состав соответствующих затрат на производство продукции, формируют бухгалтерскую прибыль отчетного периода <***>, при этом в налоговом учете расходы отсутствуют. В связи с этим ежемесячно образуются постоянные разницы в размере 500 руб. Постоянные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница) (п. 6 ПБУ 18/02). Их возникновение приводит к образованию постоянного налогового обязательства, которое определяется как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату, и составляет 120 руб. (500 руб. х 24%). При этом производится запись по дебету счета 99, субсчет, например, 99-3 "Постоянные налоговые обязательства (активы)", и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (п. 7 ПБУ 18/02, Инструкция по применению Плана счетов).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Решение    |
   |                         |      |      |       |   учредителя,  |
   |Принят от участника ООО  |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |объект ОС в качестве     |      |      |       |    передачи    |
   |вклада в имущество ООО   |  08  |  83  | 12 000|    имущества   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен ввод в           |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |эксплуатацию полученного |      |      |       |передаче объекта|
   |объекта ОС               |  01  |  08  | 12 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |       Начиная с 1—го числа следующего месяца ежемесячно        |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражено начисление      |  20  |      |       |                |
   |амортизации по объекту   | (23, |      |       |  Бухгалтерская |
   |ОС                       |  25) |  02  |    500| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(500 х 24%)              |  99—3|  68  |    120| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Условия обязательного привлечения независимого оценщика для оценки имущества, вносимого в уставный капитал ООО в виде неденежных вкладов (п. 2 ст. 15 Федерального закона N 14-ФЗ), на вклады в имущество общества не распространяются. <**> Данная норма действует только в том случае, если в течение одного года со дня получения указанного имущества оно не передается третьим лицам (абз. 5 пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ). <***> При условии включения указанных затрат в состав себестоимости продукции, реализованной в отчетном периоде. Е.Л.Веденина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 23.06.2005 ————