Организация - учредитель вновь созданного ОАО в оплату акций ОАО в июне 2005 г. передает основное средство (здание), восстановительная стоимость которого равна 7 500 000 руб. Добавочный капитал от переоценок здания, произведенных по состоянию на 01.01.2004 и на 01.01.2005, составляет 3 440 000 руб. (сумма дооценки первоначальной стоимости здания равна 3 600 000 руб., сумма дооценки начисленной амортизации - 160 000 руб.). Первоначальная стоимость здания для целей налогового учета равна 3 900 000 руб. Согласованная учредителями стоимость здания признана равной номинальной стоимости акций (3 600 000 руб.), в оплату которых оно передается. Как отразить в учете организации эту операцию?

На дату передачи здания ОАО сумма начисленной амортизации по данным бухгалтерского учета составляет 500 000 руб., для целей налогообложения прибыли - 260 000 руб.

Вклады в уставные капиталы других организаций относятся к финансовым вложениям организации (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н). Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о наличии и движении финансовых вложений, в том числе инвестиций организации в уставные капиталы других организаций, предназначен счет 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-1 "Паи и акции" <*>.

Создание общества путем учреждения осуществляется по решению учредителей, которое должно определять размер уставного капитала общества, категории и типы акций, размер и порядок их оплаты (п. 1, абз. 1 п. 5 ст. 9 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах"). При этом согласно п. 2 ст. 34 Федерального закона N 208-ФЗ при учреждении общества допускается оплата акций имуществом.

В случае оплаты финансовых вложений неденежными средствами их первоначальной стоимостью признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, в данном случае - остаточная стоимость здания (п. п. 8, 14 ПБУ 19/02, п. 85 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).

Поскольку ОАО считается созданным как юридическое лицо с момента его государственной регистрации (п. 5 ст. 2 Федерального закона N 208-ФЗ), то на дату государственной регистрации ОАО у организации выполняются условия, необходимые для принятия к бухгалтерскому учету финансового вложения в соответствии с п. 2 ПБУ 19/02.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов приобретение финансовых вложений отражается организациями по дебету счета 58 в корреспонденции с кредитом счета учета активов, переданных в оплату данных вложений. Но в случаях, когда даты принятия к учету финансовых вложений и внесения имущества в уставный капитал различны, организация может отразить задолженность по оплате акций ОАО в порядке, предусмотренном п. 85 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, с использованием, например, счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

В рассматриваемой ситуации организация передает в оплату акций здание, учтенное в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, в составе основных средств. Остаточная стоимость здания определяется как разница между его восстановительной стоимостью и суммой начисленной амортизации (с учетом переоценки). Восстановительная стоимость здания отражена по дебету счета 01 "Основные средства" в сумме 7 500 000 руб. (п. п. 7, 14, 15 ПБУ 6/01, Инструкция по применению Плана счетов). Амортизация отражена по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в сумме 500 000 руб. Таким образом, на дату государственной регистрации ОАО организация отражает по дебету счета 58, субсчет 58-1, и кредиту счета 76 задолженность по оплате акций ОАО в размере 7 000 000 руб. (7 500 000 руб. - 500 000 руб.).

При передаче объекта основных средств в счет вклада в уставный капитал организация отражает его выбытие (п. 29 ПБУ 6/01). Для учета выбытия объектов основных средств к счету 01 может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации. Остаточная стоимость объекта в рассматриваемом случае списывается со счета 01, субсчет "Выбытие основных средств", в дебет счета 76 (абз. 1 п. 85 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

Одновременно сумма дооценки здания списывается со счета 83 "Добавочный капитал" в кредит счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (п. 15 ПБУ 6/01, абз. 3 п. 48 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

Для целей налогообложения прибыли стоимость приобретенных акций ОАО равна остаточной стоимости здания, переданного в их оплату, то есть 3 640 000 руб. (3 900 000 руб. - 260 000 руб.), поскольку для целей налогообложения прибыли изменение первоначальной стоимости объектов основных средств в случае проведения их переоценки гл. 25 НК РФ не предусмотрено. Сумма превышения остаточной стоимости переданного здания над номинальной стоимостью приобретенных акций ОАО в размере 40 000 руб. (3 640 000 руб. - 3 600 000 руб.) не признается убытком организации (пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ).

В приведенной ниже таблице бухгалтерских записей использованы следующие субсчета по балансовому счету 01:

- 01-1 "Основные средства, находящиеся в эксплуатации",

- 01-2 "Выбытие основных средств".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |             На дату государственной регистрации ОАО            |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |    Устав ОАО,  |
   |Отражена задолженность по|      |      |       | Свидетельство о|
   |оплате акций ОАО         |      |      |       | государственной|
   |(7 500 000 — 500 000)    | 58—1 |  76  |7000000| регистрации ОАО|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                     На дату передачи здания                    |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена                 |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |восстановительная        |      |      |       | передаче здания|
   |стоимость здания         | 01—2 | 01—1 |7500000|  (сооружения)  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма           |      |      |       |                |
   |начисленной амортизации  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |по выбывающему зданию    |  02  | 01—2 |500 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |Отражена передача здания |      |      |       | передаче здания|
   |в оплату акций ОАО       |  76  | 01—2 |7000000|  (сооружения)  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено уменьшение      |      |      |       |                |
   |добавочного капитала на  |      |      |       |                |
   |сумму дооценки           |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |передаваемого здания     |  83  |  84  |3440000|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Организация ведет аналитический учет финансовых вложений по счету 58 по видам финансовых вложений и объектам, в которые осуществлены эти вложения, таким образом, чтобы обеспечить информацию по единицам бухгалтерского учета финансовых вложений и организациям, в которые осуществлены эти вложения. При этом единица бухгалтерского учета финансовых вложений выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих вложениях, а также надлежащий контроль за их наличием и движением (п. п. 5, 6 ПБУ 19/02, Инструкция по применению Плана счетов). Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 22.06.2005 ————