Некоммерческая (религиозная) организация предоставляет коммерческой организации по договору ссуды ремонтно-строительное оборудование, приобретенное на средства целевого финансирования (пожертвования) и использовавшееся ранее самой организацией для проведения реставрации здания храма.

Указанное оборудование предоставляется для проведения реставрации объекта, имеющего историческое значение.

Как отразить в учете некоммерческой организации предоставление во временное пользование (на срок 2 месяца) коммерческой организации ремонтно-строительного оборудования, приобретенного по стоимости 40 000 руб. (в том числе НДС)? Рыночная стоимость аренды аналогичного оборудования составляет 2000 руб. (в том числе НДС) в месяц.

Религиозная организация является некоммерческой организацией и представляет собой добровольное объединение граждан Российской Федерации, иных лиц, постоянно и на законных основаниях проживающих на территории Российской Федерации, образованное в целях совместного исповедания и распространения веры и в установленном законом порядке зарегистрированное в качестве юридического лица (п. 3 ст. 2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях", п. 1 ст. 8 Федерального закона от 26.09.1997 N 125-ФЗ "О свободе совести и о религиозных объединениях").

В собственности религиозных организаций могут находиться здания, земельные участки, объекты производственного, социального, благотворительного, культурно-просветительского и иного назначения, предметы религиозного назначения, денежные средства и иное имущество, необходимое для обеспечения их деятельности, в том числе отнесенное к памятникам истории и культуры. Религиозные организации обладают правом собственности на имущество, приобретенное или созданное ими за счет собственных средств, пожертвованное гражданами, организациями или переданное религиозным организациям в собственность государством либо приобретенное иными способами, не противоречащими законодательству Российской Федерации (п. п. 1, 2 ст. 21 Федерального закона от 26.09.1997 N 125-ФЗ). В данном случае за счет средств целевого финансирования (пожертвования) организацией приобретено ремонтно-строительное оборудование.

В бухгалтерском учете полученное в виде пожертвований целевое финансирование отражается по кредиту счета 86 "Целевое финансирование" и дебету счета учета поступивших средств (например, 50 "Касса", 51 "Расчетные счета") (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Средства, полученные на содержание некоммерческой (в данном случае - религиозной) организации и ведение ею уставной деятельности, не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль (п. 2 ст. 251 Налогового кодекса РФ).

Оборудование, срок полезного использования которого превышает 12 месяцев, приобретается организацией для проведения работ по реставрации здания храма, то есть предназначено для эксплуатации самой организацией. Бухгалтерский учет такого имущества регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (п. 1 ПБУ 6/01).

Фактические затраты, формирующие первоначальную стоимость объектов, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, аккумулируются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Согласно пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации ремонтно-реставрационных работ, выполняемых при реставрации культовых зданий, находящихся в пользовании религиозных организаций, не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС. Следовательно, НДС, уплаченный продавцу оборудования, является невозмещаемым налогом и включается в первоначальную стоимость этого оборудования (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ). В связи с этим считаем, что сумму НДС, уплаченную продавцу оборудования, организация может не отражать отдельно на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", а отнести на счет 08 договорную стоимость оборудования, включающую НДС.

При вводе в эксплуатацию ремонтно-строительное оборудование принимается к учету в качестве объекта основных средств на счет 01 "Основные средства" по первоначальной стоимости, равной сумме фактических затрат организации на его приобретение (п. п. 7, 8 ПБУ 6/01).

Использование средств целевого финансирования на приобретение оборудования некоммерческой организацией отражается по дебету счета 86 и кредиту счета 83 "Добавочный капитал".

Согласно п. 17 ПБУ 6/01 по основным средствам некоммерческой организации производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений, а амортизация не начисляется.

В целях налогообложения прибыли имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности, также не подлежит амортизации (пп. 2 п. 2 ст. 256 НК РФ).

Религиозные организации вправе осуществлять благотворительную деятельность (п. 1 ст. 18 Федерального закона от 26.09.1997 N 125-ФЗ). Цели благотворительной деятельности перечислены в п. 1 ст. 2 Федерального закона от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях", в частности, благотворительная деятельность осуществляется в целях охраны и должного содержания объектов, имеющих историческое значение. Однако направление денежных и других материальных средств, оказание помощи в иных формах <*> коммерческим организациям благотворительной деятельностью не являются (п. 2 ст. 2 Федерального закона N 135-ФЗ).

Следовательно, предоставление коммерческой организации оборудования по договору ссуды в безвозмездное временное пользование облагается НДС в общеустановленном порядке (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ) (как оказание услуг на безвозмездной основе). Налоговая база по НДС возникает ежемесячно в сумме, определяемой в соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ (как рыночная стоимость аренды основного средства (ст. 40 НК РФ), без включения в нее НДС).

Поскольку целью создания религиозной организации является совместное исповедание и распространение веры (п. 1 ст. 8 Федерального закона от 26.09.1997 N 125-ФЗ), то расходы в виде суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет в связи с деятельностью по предоставлению в пользование оборудования, не могут быть произведены за счет средств целевого финансирования, полученных в виде пожертвований на уставную деятельность.

Расход в сумме начисленного НДС в этом случае является внереализационным расходом, на который могут быть уменьшены доходы, полученные религиозной организацией от коммерческой деятельности (п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Сумма НДС отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Заметим, что в налоговом учете для целей гл. 25 НК РФ такой расход не признается (п. 16 ст. 270 НК РФ). Следовательно, организация в месяце начисления НДС должна отразить в бухгалтерском учете постоянную разницу и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Постоянное налоговое обязательство отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (на отдельном субсчете) в корреспонденции со счетом 68.

В приведенной ниже таблице бухгалтерских записей использованы следующие наименования аналитических счетов по счету 01 <**>:

01-э - "Основные средства в эксплуатации";

01-с - "Основные средства, переданные во временное пользование по договору ссуды".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражены пожертвования,  |      |      |       |    Приходный   |
   |полученные на            |      |      |       | кассовый ордер,|
   |осуществление уставной   |  50, |      |       |Выписка банка по|
   |деятельности             |  51  |  86  | 40 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражены вложения в      |      |      |       |                |
   |приобретение             |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |ремонтно—строительного   |      |      |       |    документы   |
   |оборудования             |  08  |  60  | 40 000|    продавца    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Ремонтно—строительное    |      |      |       |                |
   |оборудование принято к   |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |учету в качестве         |      |      |       |передаче объекта|
   |основного средства       | 01—э |  08  | 40 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Средства пожертвований   |      |      |       |                |
   |использованы в качестве  |      |      |       |                |
   |источника финансирования |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |приобретения оборудования|  86  |  83  | 40 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |В аналитическом учете по |      |      |       |                |
   |счету 01 отражено        |      |      |       |                |
   |предоставление           |      |      |       |  Договор ссуды,|
   |оборудования коммерческой|      |      |       |  Акт о приеме— |
   |организации по договору  |      |      |       |    передаче    |
   |ссуды <***>              | 01—с | 01—э | 40 000|    имущества   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |   В течение срока действия договора ссуды на последнюю дату    |
   |                        истекшего месяца                        |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислен НДС по          |      |      |       |                |
   |безвозмездно оказанным   |      |      |       |                |
   |услугам (2000 / 118 х 18)| 91—2 |  68  |    305|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(305 х 24%)              |  99  |  68  |     73| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В данном случае религиозная организация оказывает помощь строительной организации в виде предоставления (по договору ссуды) ремонтно-строительного оборудования. В соответствии с п. 1 ст. 689 Гражданского кодекса РФ по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. К договору безвозмездного пользования соответственно применяются правила, предусмотренные гл. 34 "Аренда" ГК РФ, указанные в п. 2 ст. 689 ГК РФ. <**> Согласно Инструкции по применению Плана счетов счет 01 предназначен для обобщения информации о наличии и движении всех основных средств организации - находящихся как в эксплуатации, так и в запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении. В связи с этим построение аналитического учета по счету 01 должно обеспечить возможность получения данных о наличии и движении основных средств, необходимых для составления бухгалтерской отчетности (по видам основных средств, местам их нахождения и т.д.). При предоставлении в пользование оборудования, учитываемого в составе основных средств, в аналитическом учете должна быть произведена запись, отражающая данное перемещение объекта. <***> Имущество, переданное по договорам в безвозмездное пользование, исключается из состава амортизируемого имущества в налоговом учете в соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ. В.В.Гришина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 22.06.2005 ————