Организация (рекламное агентство) оказывает услуги юридическим лицам по изготовлению рекламных плакатов и размещению их на стационарных рекламных конструкциях. Стационарные рекламные конструкции принадлежат фирмам, с которыми у рекламного агентства заключены агентские договоры на право заключать от своего имени договоры с юридическими лицами на размещение их рекламы. Договоры заключаются на условиях 100-процентной предоплаты за весь срок размещения рекламы. Агентское вознаграждение составляет 5% от суммы заключенного договора и удерживается агентом из перечисленных клиентом на расчетный счет денежных средств. Организация заключила договоры на оказание рекламных услуг на сумму 1 054 000 руб., в том числе стоимость услуг по изготовлению плакатов - 354 000 руб. (включая НДС 54 000 руб.), плата за размещение - 700 000 руб. Как отразить указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете организации? На территории субъекта РФ введена система налогообложения в виде ЕНВД.

По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (п. 1 ст. 1005 Гражданского кодекса РФ).

В рассматриваемой ситуации организация действует от своего имени, следовательно, права и обязанности по заключаемым ею сделкам возникают непосредственно у организации (рекламного агентства).

Предпринимательская деятельность по распространению и (или) размещению наружной рекламы путем предоставления и (или) использования средств наружной рекламы (щитов, стендов, плакатов, световых и электронных табло и иных стационарных технических средств) облагается единым налогом на вмененный доход (ЕНВД) (пп. 7 п. 2 ст. 346.26, ст. 346.27 Налогового кодекса РФ).

Предпринимательской деятельностью является деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке (п. 1 ст. 2 Гражданского кодекса РФ). В данном случае доход от размещения рекламы на стационарных рекламных конструкциях получают непосредственные владельцы этих конструкций, а рекламное агентство получает лишь посредническое вознаграждение от услуг по заключению договоров. Следовательно, рекламное агентство не является плательщиком ЕНВД и его деятельность по заключению с клиентами договоров подлежит налогообложению в общеустановленном порядке. Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина России от 14.04.2005 N 03-06-05-04/95.

Таким образом, рекламное агентство признает в бухгалтерском учете доход от оказания посреднических услуг в сумме 35 000 руб. (700 000 руб. х 5%) и доход от оказания рекламных услуг по изготовлению плакатов в сумме 354 000 руб.

При этом услуги рекламного агентства облагаются НДС на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. В связи с этим рекламное агентство обязано исчислить и уплатить НДС с суммы поступивших авансов в части стоимости услуг по изготовлению плакатов (пп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ).

Рекламное агентство заключает договоры на размещение рекламы от собственного имени и на условиях предоплаты. Поступившая от клиентов сумма предоплаты является собственностью принципала и не признается доходом рекламного агентства (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

При этом в учете рекламного агентства до момента оказания услуг клиенту числится кредиторская задолженность перед ним в сумме полученной предоплаты, поскольку сделки с клиентами заключаются от имени агента.

В бухгалтерском учете поступление предоплаты от покупателя отражается в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, по дебету счета 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с кредитом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Перечисление денежных средств принципалу отражается по кредиту счета 51 в корреспонденции с дебетом счета учета расчетов с ним, например 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

По мере оказания услуг по размещению рекламной информации в учете агентства производится списание задолженности перед клиентом.

В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 62:

62-1 "Расчеты с клиентами по авансам полученным";

62-2 "Расчеты с клиентами по оказанным услугам".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |На расчетный счет агента |      |      |       |                |
   |поступила предоплата от  |      |      |       |Выписка банка по|
   |клиентов                 |  51  | 62—1 |1054000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС с суммы     |      |      |       |                |
   |предоплаты, поступившей  |      |      |       |                |
   |за услуги по изготовлению|      |      |       |                |
   |плакатов (354 000 х 18 / |      |      |       |                |
   |/ 118)                   | 62—1 |  68  | 54 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признана в учете выручка |      |      |       |                |
   |от оказания услуг по     |      |      |       |                |
   |агентскому договору      |  76  | 90—1 | 35 000|  Отчет агента  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС со стоимости|      |      |       |                |
   |услуг по агентскому      |      |      |       |                |
   |договору  (35 000 / 118 х|      |      |       |                |
   |х 18)                    | 90—3 |  68  |  5 339|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Денежные средства,       |      |      |       |                |
   |поступившие в пользу     |      |      |       |                |
   |принципала, за вычетом   |      |      |       |                |
   |агентского               |      |      |       |                |
   |вознаграждения           |      |      |       |                |
   |перечислены принципалу   |      |      |       |Выписка банка по|
   |(700 000 — 35 000)       |  76  |  51  |665 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признана в учете выручка |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |от оказания              |      |      |       | сдачи оказанных|
   |рекламных услуг          | 62—2 | 90—1 |354 000|      услуг     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС со стоимости|      |      |       |                |
   |рекламных услуг          | 90—3 |  68  | 54 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету НДС,     |      |      |       |                |
   |уплаченный ранее с суммы |      |      |       |                |
   |аванса                   |  68  | 62—1 | 54 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Зачтена сумма аванса в   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |счет оказанных услуг     | 62—1 | 62—2 |354 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          По мере оказания услуг по размещению рекламы          |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Списана задолженность    |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |перед клиентом по        |      |      |       | сдачи оказанных|
   |размещению рекламы       | 62—1 |  76  |700 000|      услуг     |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 07.06.2005 ————