Организация в мае 2005 г. с 10-дневной задержкой получила от поставщика по договору поставки товар, предназначенный для перепродажи, на сумму 590 000 руб. (в том числе НДС 90 000 руб.). Оплата за товар произведена за 3 дня до даты поставки, оговоренной договором. Договором предусмотрена уплата пеней за ненадлежащее исполнение обязательства из расчета 15% годовых от суммы обязательства, исполненного ненадлежащим образом. В процессе претензионного урегулирования спора в день признания поставщиком обязательства по уплате пеней стороны заключили еще один договор на поставку такого же товара на сумму 2425 руб. (в том числе НДС 370 руб.). На следующий день после получения от поставщика товара стороны подписали акт зачета взаимных денежных требований. Как отразить в учете организации данные операции?

По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст. 506 Гражданского кодекса РФ).

Перечисление предоплаты по договору поставки не является расходом организации (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организаций" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Следовательно, на дату перечисления предоплаты организация признает в бухгалтерском учете дебиторскую задолженность поставщика по поставке товара, что отражается по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и кредиту счета 51 "Расчетные счета" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). При этом сумма предварительной оплаты учитывается на счете 60 обособленно.

Приобретаемые для перепродажи товары согласно п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, являются частью материально-производственных запасов. Принятие к учету товаров осуществляется по их фактической себестоимости, определяемой в соответствии с п. 6 ПБУ 5/01. Инструкцией по применению Плана счетов для обобщения информации о принятии к учету и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи, предназначен счет 41 "Товары". Оприходование товаров организация отражает записью по дебету счета 41 и кредиту счета 60 в сумме 500 000 руб. (590 000 руб. - 90 000 руб.).

Сумма НДС, предъявленная поставщиком, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 60. По оприходованным товарам при наличии счета-фактуры и документов, подтверждающих оплату товара, организация имеет право на вычет уплаченной поставщику суммы НДС в соответствии с п. 1, пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ. В бухгалтерском учете организации предъявленная к вычету сумма НДС отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19.

Для целей налогообложения прибыли стоимость покупных товаров формирует прямые расходы в отчетном периоде их реализации (абз. 3 ст. 320 НК РФ).

Главой 23 ГК РФ предусмотрена возможность обеспечения исполнения обязательств, в частности, неустойкой - определенной законом или договором денежной суммой, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства (п. 1 ст. 329, п.1 ст. 330 ГК РФ).

В рассматриваемой ситуации договором определена сумма неустойки в виде пеней, рассчитываемых исходя из суммы обязательства, исполненного ненадлежащим образом. Таким образом, сумма пени равна 2425 руб. (590 000 руб. х 15% / 365 дн. х 10 дн., где 365 дн. - количество календарных дней в 2005 г., а 10 дн. - количество дней просрочки исполнения обязательства поставки товара). На дату признания поставщиком обязательства по уплате пеней организация в бухгалтерском учете отражает внереализационный доход (п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Указанный внереализационный доход отражается по дебету счета 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами", субсчет 76-2 "Расчеты по претензиям", и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие доходы".

Для целей налогообложения прибыли доходы в виде признанного поставщиком обязательства по уплате пеней признаются внереализационными доходами на дату признания его должником (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Оприходование товара на сумму 2425 руб. (в том числе НДС 370 руб.) по подписанному сторонами второму договору осуществляется в описанном выше порядке. При этом в бухгалтерском учете организации возникает кредиторская задолженность по оплате товара в сумме, равной сумме дебиторской задолженности по причитающимся к получению пеням.

В соответствии со ст. 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования. Для зачета достаточно заявления одной стороны. Следовательно, на дату подписания организацией и поставщиком акта зачета взаимных требований обязательства организации и поставщика в размере 2425 руб. прекращаются.

При этом сумма НДС, предъявленная поставщиком по второму договору, подлежит вычету в общеустановленном порядке (п. 1, пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислена предоплата   |      |      |       |Выписка банка по|
   |по договору              |  60  |  51  |590 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |Оприходован товар        |      |      |       |    документы   |
   |(590 000 — 90 000)       |  41  |  60  |500 000|   поставщика   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |предъявленная поставщиком|  19  |  60  | 90 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Предъявлена к вычету     |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |сумма НДС по первому     |      |      |       |Выписка банка по|
   |договору                 |  68  |  19  | 90 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |Ответ поставщика|
   |                         |      |      |       |на претензионное|
   |Отражена задолженность   |      |      |       |     письмо,    |
   |поставщика по уплате     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |штрафных санкций         | 76—2 | 91—1 |  2 425| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Оприходован товар,       |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |поставленный по второму  |      |      |       |    документы   |
   |договору (2425 — 370)    |  41  |  60  |  2 055|   поставщика   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |предъявленная поставщиком|      |      |       |                |
   |по второму договору      |  19  |  60  |    370|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено погашение       |      |      |       |                |
   |дебиторской и            |      |      |       |   Акт зачета   |
   |кредиторской             |      |      |       |    взаимных    |
   |задолженностей           |  60  | 76—2 |  2 425|   требований   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Акт зачета   |
   |Предъявлена к вычету     |      |      |       |    взаимных    |
   |сумма НДС по второму     |      |      |       |   требований,  |
   |договору                 |  68  |  19  |    370|  Счет—фактура  |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 01.06.2005 ————