Организация оптовой торговли 14.02.2005 по контракту, заключенному с белорусской фирмой, реализовала на экспорт за 500 000 руб. товар, местом происхождения которого является Италия. Таможенная стоимость товара соответствует его контрактной стоимости. Тариф таможенной пошлины за вывоз данного товара составляет 10% стоимости товара. Покупная стоимость отгруженного товара составляет 300 000 руб. В целях исчисления НДС моментом определения налоговой базы является дата отгрузки, налоговым периодом признается месяц.

Взимание косвенных налогов при осуществлении торговых операций с белорусскими партнерами регулируется нормами Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг", ратифицированного Федеральным законом от 28.12.2004 N 181-ФЗ.

Вместе с тем данное Соглашение действует только в отношении товаров, происходящих с территории России или Белоруссии и не применяется в отношении товаров иностранного производства (Федеральный закон N 181-ФЗ).

В данном случае в Белоруссию реализуются товары, местом происхождения которых является Италия, следовательно, указанное Соглашение на рассматриваемую сделку не распространяется и налогообложение производится в общеустановленном порядке.

В целях бухгалтерского учета выручка от продажи товара на экспорт является доходом от обычных видов деятельности, который признается на дату перехода права собственности на товар к покупателю и принимается к учету в сумме, установленной контрактом (п. п. 5, 6, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, признанная сумма выручки отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Одновременно фактическая себестоимость реализованного товара списывается со счета 41 "Товары" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

При таможенном оформлении товара организация должна уплатить таможенные платежи, а именно вывозную таможенную пошлину и таможенные сборы за таможенное оформление (пп. 2, 5 п. 1 ст. 318 Таможенного кодекса РФ).

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 319 ТК РФ при вывозе товаров обязанность по уплате таможенных пошлин возникает с момента подачи таможенной декларации или совершения действий, непосредственно направленных на вывоз товаров с таможенной территории РФ. Объектом обложения таможенными пошлинами являются товары, перемещаемые через таможенную границу. Налоговой базой для целей исчисления таможенных пошлин являются таможенная стоимость товаров и (или) их количество (ст. 322 ТК РФ).

В данном случае сумма таможенной пошлины, подлежащей уплате, составляет 50 000 руб. (500 000 руб. х 10%).

Кроме того, в рассматриваемой ситуации организация обязана уплатить таможенный сбор за таможенное оформление в сумме 2000 руб. (п. 1 ст. 357.10 ТК РФ; Постановление Правительства РФ от 28.12.2004 N 863 "О ставках таможенных сборов за таможенное оформление товаров").

Таможенная пошлина и сборы, как указывалось выше, являются таможенными платежами и не предусмотрены налоговым законодательством. В связи с этим в бухгалтерском учете таможенные платежи могут отражаться по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции с дебетом счетов 90, субсчет 90-5 "Экспортные пошлины" (в сумме таможенной пошлины), и 44 "Расходы на продажу" (в сумме сбора за таможенное оформление).

Для целей налогообложения прибыли таможенная вывозная пошлина и таможенный сбор за таможенное оформление относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ), и признаются косвенными расходами (абз. 3 ст. 320 НК РФ).

При вывозе товара с таможенной территории РФ в таможенном режиме экспорта НДС не уплачивается (пп. 1 п. 2 ст. 151 НК РФ), при реализации на экспорт налогообложение производится по налоговой ставке 0% (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% организация должна представить в налоговый орган вместе с отдельной налоговой декларацией документы, перечисленные в п. 1 ст. 165 НК РФ (п. п. 9, 10 ст. 165 НК РФ). Документы представляются не позднее 180 дней, считая с даты оформления региональными таможенными органами ГТД на вывоз товара в режиме экспорта (п. 9 ст. 165 НК РФ). В данной схеме исходим из условия, что организация в установленный срок представила все необходимые документы и, соответственно, не уплачивает НДС.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Контракт,   |
   |                         |      |      |       |    Товарная    |
   |                         |      |      |       |    накладная,  |
   |                         |      |      |       |    Грузовая    |
   |Признана выручка от      |      |      |       |   таможенная   |
   |продажи товара           |  62  | 90—1 |500 000|   декларация   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана фактическая      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |себестоимость товара     | 90—2 |  41  |300 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Грузовая    |
   |Начислена экспортная     |      |      |       |   таможенная   |
   |пошлина                  | 90—5 |  76  | 50 000|   декларация   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен сбор за         |      |      |       |    Грузовая    |
   |таможенное оформление    |      |      |       |   таможенная   |
   |товара                   |  44  |  76  |  2 000|   декларация   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Уплачены таможенная      |      |      |       |Выписка банка по|
   |пошлина и сбор           |  76  |  51  | 52 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списан сбор за           |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |таможенное оформление    | 90—2 |  44  |  2 000|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 11.05.2005 ————