Организация (непрофессиональный участник рынка ценных бумаг) в январе 2005 г. приобрела за 100 000 руб. акции ОАО, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг. По состоянию на 31.03.2005 рыночная стоимость акций понизилась до 95 000 руб. В апреле 2005 г. акции безвозмездно переданы некоммерческой организации. В соответствии с учетной политикой организации по акциям, обращающимся на ОРЦБ, переоценка производится ежеквартально. Как отразить указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете?

Приобретенные организацией ценные бумаги принимаются к бухгалтерскому учету в составе финансовых вложений по первоначальной стоимости, которой в данном случае является сумма, уплаченная продавцу, и отражаются по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-1 "Паи и акции", в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (п.п.3, 8, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В соответствии с п.18 ПБУ 19/02 первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться в случаях, установленных законодательством и ПБУ 19/02.

Пунктом 20 ПБУ 19/02 предусмотрено, что финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально. Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе операционных доходов или расходов) (абз.2 п.20 ПБУ 19/02).

Таким образом, организация по состоянию на 31.03.2005 в связи с уменьшением рыночной цены приобретенных акций производит запись по кредиту счета 58, субсчет 58-1, и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", на сумму 5000 руб. (100 000 руб. - 95 000 руб.).

Для целей исчисления налога на прибыль отрицательная разница, полученная от переоценки ценных бумаг по рыночной стоимости, не учитывается на основании п.46 ст.270 Налогового кодекса РФ.

В связи с этим в учете возникает постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (п.п.4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

В рассматриваемой ситуации организация в апреле 2005 г. передает акции на безвозмездной основе некоммерческой организации.

Согласно п.30 ПБУ 19/02 при выбытии активов, принятых к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки. Следовательно, в данном случае стоимость выбывших ценных бумаг составляет 95 000 руб.

В бухгалтерском учете безвозмездная передача акций некоммерческой организации отражается по дебету счета 91, субсчет 91-2, в корреспонденции с кредитом счета 58, субсчет 58-1.

В целях исчисления НДС безвозмездная передача имущества является реализацией, признаваемой объектом налогообложения (пп.1 п.1 ст.146 НК РФ). Вместе с тем на основании пп.12 п.2 ст.149 НК РФ реализация ценных бумаг освобождается от налогообложения НДС.

В целях исчисления налога на прибыль стоимость акций, переданных безвозмездно, не учитывается в составе расходов на основании п.16 ст.270 НК РФ. В связи с этим в учете возникает постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислены денежные     |      |      |       |                |
   |средства в оплату        |      |      |       |Выписка банка по|
   |акций                    |  76  |  51  |100 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Выписка из   |
   |Приняты к учету          |      |      |       |     реестра    |
   |оплаченные акции         | 58—1 |  76  |100 000|   акционеров   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Данные     |
   |Заключительными записями |      |      |       |   о рыночной   |
   |марта отражена разница   |      |      |       |стоимости акций,|
   |между рыночной стоимостью|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |акций и их учетной ценой | 91—2 | 58—1 |  5 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(5000 х 24%)             |  99  |  68  |  1 200| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |Списана стоимость акций, |      |      |       |     дарения,   |
   |переданных безвозмездно  |      |      |       |   Выписка из   |
   |некоммерческой           |      |      |       |     реестра    |
   |организации              | 91—2 | 58—1 | 95 000|   акционеров   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(95 000 х 24%)           |  99  |  68  | 22 800| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 20.04.2005 ————