Организация 31.05.2004 перечислила на депозитный счет в обслуживающем банке денежные средства в сумме 800 000 руб. Депозит размещен сроком на 9 месяцев под 12% годовых. Проценты выплачиваются единовременно по окончании срока действия договора банковского вклада. 20.06.2004 у банка отозвана лицензия.

Впоследствии банк признан банкротом и ликвидирован. В январе 2005 г. при ликвидации банка требования организации удовлетворены частично (в размере 40% от заявленных требований). Отчетными периодами по налогу на прибыль признаются месяц, два месяца и т.д. до окончания календарного года.

По договору банковского вклада (депозита) одна сторона (банк), принявшая поступившую от другой стороны (вкладчика) или поступившую для нее денежную сумму (вклад), обязуется возвратить сумму вклада и выплатить проценты на нее на условиях и в порядке, предусмотренных договором (п.1 ст.834 Гражданского кодекса РФ). Договор банковского вклада должен быть заключен в письменной форме (п.1 ст.836 ГК РФ).

Банк выплачивает вкладчику проценты на сумму вклада в размере, определяемом договором банковского вклада (п.1 ст.838 ГК РФ). Согласно п.1 ст.839 ГК РФ проценты на сумму банковского вклада начисляются со дня, следующего за днем ее поступления в банк, до дня ее возврата вкладчику включительно.

Депозитные вклады в кредитных организациях, по которым предусмотрена выплата процентов, учитываются в составе финансовых вложений (п.п.2, 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н).

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, движение средств, вложенных организацией в банковские и другие вклады, учитывается на счете 55 "Специальные счета в банках", субсчет 55-3 "Депозитные счета". Вместе с тем, поскольку в данном случае депозитный вклад является финансовым вложением, на наш взгляд, его следует учитывать на счете 58 "Финансовые вложения", например субсчет 58-5 "Депозитные вклады".

Проценты, полученные организацией по договору банковского вклада, согласно п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, являются операционными доходами. Признание в бухгалтерском учете таких доходов производится в соответствии с п.16 ПБУ 9/99 в порядке, аналогичном признанию выручки (п.12 ПБУ 9/99). Одним из условий признания дохода является возникновение у организации права на получение этого дохода. В рассматриваемой ситуации право на получение процентов у организации, согласно заключенному договору, возникает по истечении срока действия договора банковского вклада. То есть организация может признать задолженность банка по уплате процентов по окончании срока, установленного договором с банком.

В бухгалтерском учете признание дохода в виде процентов по договору банковского вклада отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 76, например субсчет 76-5 "Проценты по депозиту".

В данном случае 20.06.2004 у банка отозвана лицензия.

В соответствии со ст.20 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" с момента отзыва у кредитной организации лицензии на осуществление банковских операций: считается наступившим срок исполнения обязательств кредитной организации, возникших до дня отзыва лицензии на осуществление банковских операций; прекращается начисление предусмотренных договором процентов и финансовых санкций по всем видам задолженности кредитной организации, за исключением финансовых санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение кредитной организацией своих текущих обязательств.

Следовательно, на дату отзыва лицензии у банка организация признает дебиторскую задолженность банка, которая в данном случае соответствует сумме денежных средств, перечисленных организацией в соответствии с договором банковского вклада, и сумме процентов, начисленных по этому договору до даты отзыва лицензии.

В бухгалтерском учете организации дебиторская задолженность банка, возникшая в связи с отзывом у него лицензии, отражается согласно Инструкции по применению Плана счетов по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-2 "Расчеты по претензиям", в корреспонденции с кредитом счетов 58-5 (в размере основной суммы долга), 76-5 (в сумме начисленных процентов).

Юридическое лицо, являющееся коммерческой организацией, по решению суда может быть признано несостоятельным (банкротом), если оно не в состоянии удовлетворить требования кредиторов. Признание юридического лица банкротом судом влечет его ликвидацию (п.1 ст.65 ГК РФ).

Требования кредиторов, не удовлетворенные из-за недостаточности имущества ликвидируемого юридического лица, считаются погашенными (п.6 ст.64 ГК РФ). Поэтому дебиторская задолженность в части, не погашенной в результате конкурсного производства при ликвидации банка, может быть признана нереальной для взыскания до истечения срока исковой давности. Подтверждением признания долга банка, не реальным для взыскания, служит выписка из государственного реестра о его ликвидации. В бухгалтерском учете списание задолженности, не реальной ко взысканию, отражается в составе внереализационных расходов по дебету счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 76, субсчет 76-2.

В целях исчисления налога на прибыль в данном случае проценты, причитающиеся организации к получению, признаются в составе внереализационных доходов на дату отзыва лицензии у банка (п.6 ст.250, п.6 ст.271 НК РФ).

После завершения ликвидации банка сумма дебиторской задолженности, не погашенной банком в процессе его ликвидации, учитывается в составе внереализационных расходов в качестве безнадежного долга на основании пп.2 п.2 ст.265 НК РФ.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                 Бухгалтерские записи 31.05.2004                |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |Перечислены денежные     |      |      |       |   банковского  |
   |средства на депозитный   |      |      |       |     вклада,    |
   |счет по договору         |      |      |       |Выписка банка по|
   |банковского вклада       | 58—5 |  51  |800 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                 Бухгалтерские записи 20.06.2004                |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |    Извещение   |
   |Начислены проценты по    |      |      |       |    об отзыве   |
   |договору банковского     |      |      |       |    лицензии,   |
   |вклада (800 000 х 12% /  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |/ 365 х 20)              | 76—5 | 91—1 |  5 260| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Извещение   |
   |На дату отзыва лицензии  |      |      |       |    об отзыве   |
   |у кредитной организации  |      |      |       |    лицензии,   |
   |отражена задолженность   |      | 58—5,|       |  Бухгалтерская |
   |банка (800 000 + 5260)   | 76—2 | 76—5 |805 260| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |     На дату получения денежных средств при ликвидации банка    |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Получены денежные        |      |      |       |                |
   |средства в счет          |      |      |       |                |
   |частичного удовлетворения|      |      |       |                |
   |требований организации   |      |      |       |Выписка банка по|
   |(805 260 х 40%)          |  51  | 76—2 |322 104|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено списание        |      |      |       |                |
   |нереальной для взыскания |      |      |       |   Выписка из   |
   |задолженности банка      |      |      |       |государственного|
   |(805 260 — 322 104)      | 91—2 | 76—2 |483 156|     реестра    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 18.04.2005 ————