По договору об уступке патента организация приобрела исключительное право на промышленный образец. Плата патентообладателю (юридическому лицу) в сумме 9720 руб., включая НДС 1620 руб., производится в месяце регистрации договора об уступке патента в Патентном ведомстве. Оставшийся срок действия патента на промышленный образец - 3 года. Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли организация определяет методом начисления; амортизацию по нематериальным активам начисляет линейным методом.

Согласно п.6 ст.10 Патентного закона Российской Федерации от 23.09.1992 N 3517-1 патентообладатель может уступить патент любому физическому или юридическому лицу. Договор об уступке патента подлежит регистрации в Патентном ведомстве и без этой регистрации считается недействительным.

На основании п.п.3, 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н, исключительное право патентообладателя на промышленный образец относится к нематериальным активам (НМА). НМА принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая в случае приобретения за плату определяется как сумма фактических расходов на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации) (п.6 ПБУ 14/2000).

Фактическими расходами на приобретение НМА являются, в частности, суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки прав правообладателю (продавцу). Таким образом, в рассматриваемой ситуации на дату регистрации договора уступки в Патентном ведомстве, т.е. на дату перехода права собственности на приобретаемый объект НМА, в учете организации отражаются расходы по его приобретению в сумме, указанной в договоре.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, затраты организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к учету в качестве НМА, отражаются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-5 "Приобретение нематериальных активов". На дату регистрации договора об уступке патента в учете организации производится запись по дебету счета 08, субсчет 08-5, в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Сумма НДС, подлежащая оплате правообладателю (продавцу), отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-2 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам", и кредиту счета 60.

Данную сумму НДС организация вправе принять к вычету в соответствии с п.2 ст.171 и п.1 ст.172 Налогового кодекса РФ после принятия на учет приобретенного объекта НМА и оплаты его правообладателю (продавцу). Принятая к вычету сумма НДС отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19, субсчет 19-2.

Принятие к бухгалтерскому учету объектов НМА, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, отражается записью по дебету счета 04 "Нематериальные активы" в корреспонденции со счетом 08, субсчет 08-5, по первоначальной стоимости.

Учтенная на счете 04 стоимость НМА погашается посредством начисления амортизации одним из способов, указанных в п.15 ПБУ 14/2000, и в соответствии с учетной политикой организации.

В целях бухгалтерского учета при линейном способе начисления амортизации годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости НМА и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта (п.16 ПБУ 14/2000). Согласно п.17 ПБУ 14/2000 определение срока полезного использования НМА производится исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации, а также ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).

В рассматриваемой ситуации годовая норма амортизации, исчисленная исходя из оставшегося срока действия патента на промышленный образец, составляет 33,33% (100 / 3), а ежемесячная сумма амортизационных отчислений - 225 руб. ((9720 - 1620) х х 33,33% / 12).

В бухгалтерском учете сумма начисленной амортизации по НМА является расходом по обычным видам деятельности (п.п.5, 8, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) и отражается в учете по кредиту счета 05 "Амортизация нематериальных активов" и дебету счета учета затрат (например, 20 "Основное производство").

Для целей налогового учета исключительное право на промышленный образец, используемый в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев), также признается объектом НМА (п.3 ст.257 НК РФ). При этом согласно разъяснениям МНС России, содержащимся в разд.5.3 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729, первоначальная стоимость объекта НМА для признания его амортизируемым имуществом не имеет значения (т.е. первоначальная стоимость амортизируемых объектов НМА может и не превышать 10 000 руб., за исключением таких объектов, как исключительные права на программы для ЭВМ).

В налоговом учете первоначальная стоимость НМА формируется в соответствии с требованиями п.3 ст.257 НК РФ, согласно которому первоначальная стоимость амортизируемых НМА определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.

Таким образом, в данном случае первоначальная стоимость приобретенного объекта НМА в целях бухгалтерского и налогового учета совпадает и составляет 8100 руб. (9720 - 1620).

В целях налогообложения прибыли при применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется согласно п.4 ст.259 НК РФ как произведение его первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. В рассматриваемой ситуации норма амортизации составляет 2,78% ((1 / 36) х 100%, где 36 - срок полезного использования приобретенного патента на промышленный образец, определенный согласно п.2 ст.258 НК РФ исходя из оставшегося срока действия патента, выраженный в месяцах). Следовательно, ежемесячная сумма амортизации по объекту НМА в налоговом учете в данном случае составляет 225 руб., т.е. совпадает в суммой амортизации, отраженной в бухгалтерском учете.

В соответствии с пп.3 п.2 ст.253 НК РФ суммы начисленной амортизации являются расходами, связанными с производством и (или) реализацией. Согласно п.3 ст.272 НК РФ при методе начисления амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным ст.259 НК РФ. Таким образом, даты признания расхода в виде амортизационных отчислений в бухгалтерском и налоговом учете совпадают.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена задолженность   |      |      |       |                |
   |организации перед        |      |      |       |  Зарегистриро— |
   |продавцом патента на     |      |      |       |     ванный     |
   |промышленный образец     |      |      |       |   договор об   |
   |(9720 — 1620)            | 08—5 |  60  |  8 100|уступке патента |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |подлежащая уплате        |      |      |       |                |
   |продавцу патента         | 19—2 |  60  |  1 620|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       | Карточка учета |
   |                         |      |      |       | нематериальных |
   |Принят к учету объект НМА|  04  | 08—5 |  8 100|     активов    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата       |      |      |       |Выписка банка по|
   |продавцу патента         |  60  |  51  |  9 720|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       | Карточка учета |
   |                         |      |      |       | нематериальных |
   |                         |      |      |       |     активов,   |
   |                         |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |Выписка банка по|
   |НДС, уплаченная продавцу |  68  | 19—2 |  1 620|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |            Ежемесячно в течение срока использования            |
   |              патента на промышленный образец <*>               |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражены амортизационные |      |      |       |                |
   |отчисления по НМА        |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(8100 х 33,33% / 12)     |  20  |  05  |    225| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Согласно п.18 ПБУ 14/2000 амортизационные отчисления по НМА начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету. В налоговом учете в соответствии с п.2 ст.259 НК РФ начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 10.01.2003 ————