На основании авторского договора со специализированным издательством юридическая фирма создает статью о правовом обеспечении некоторых видов сделок. Стоимость передаваемых исключительных прав на статью составляет 840 долл. США (в том числе НДС 140 долл. США.). По условиям договора исключительные права на данную статью переходят к издательству после подписания акта о передаче исключительных прав на статью. Расходы фирмы на создание статьи составили 6250 руб. Создание таких статей не является предметом деятельности юридической фирмы. Согласно договору расчеты производятся в рублях по курсу ЦБ РФ на дату оплаты. Курс ЦБ РФ на дату передачи прав - 31,8 руб за 1 долл. США; на дату получения оплаты - 31,9 руб. за 1 долл. США.

Согласно ст.30 Закона РФ от 09.07.1993 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" по авторскому договору передаются имущественные права, указанные в ст.16 данного Закона, за исключением случаев, предусмотренных ст.ст.18 - 26 настоящего Закона. Авторский договор о передаче исключительных прав разрешает использование произведения определенным способом и в установленных договором пределах только лицу, которому эти права передаются, и дает такому лицу право запрещать подобное использование произведения другим лицам.

В соответствии с п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (в данном случае - исключительных прав на статью), если это не является предметом деятельности организации, являются операционными доходами. Указанные поступления принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности (п.п.10.1, 6 ПБУ 9/99). При этом величина данных поступлений определяется также с учетом (увеличивается или уменьшается) суммовой разницы, возникающей в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически поступившего в качестве выручки актива, выраженного в иностранной валюте (условных денежных единицах), исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этого актива, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания выручки в бухгалтерском учете.

На основании вышеизложенного, а также согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, при признании в бухгалтерском учете сумма поступления от предоставления за плату исключительных прав на статью отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", и дебету счета 62 "Расчет с покупателями и заказчиками".

Расходы, связанные с созданием статьи по договору с издательством, являются для юридической фирмы операционными расходами на основании п.11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, и отражаются в бухгалтерском учете согласно Плану счетов по дебету счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции со счетами учета произведенных затрат.

Согласно пп.1 п.1 ст.146 НК РФ передача имущественных прав признается объектом налогообложения по НДС. Вместе с тем гл.21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ не урегулирован порядок определения налоговой базы по операциям по передаче имущественных прав. По нашему мнению, налоговая база при передаче имущественных прав может определяться в порядке, аналогичном порядку определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг). В этом случае налоговая база определяется исходя из установленной авторским договором суммы оплаты за предоставление исключительных прав на статью, без включения в нее НДС (п.1 ст.154 НК РФ). Налогообложение производится по ставке 20% (п.3 ст.164 НК РФ). Согласно Плану счетов сумма начисленного к уплате в бюджет НДС отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции в данном случае со счетом 91, субсчет 91-2.

В соответствии с п.2 ст.153 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех полученных организацией доходов, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг). В рассматриваемом случае сумма поступления от предоставления за плату исключительных прав на статью определяется с учетом положительной суммовой разницы, следовательно, и налог на добавленную стоимость должен исчисляться исходя из суммы поступления, скорректированной на положительную суммовую разницу.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена передача        |      |      |       |                |
   |исключительных прав      |      |      |       | Акт о передаче |
   |на статью                |      |      |       | исключительных |
   |специализированному      |      |      |       |     прав,      |
   |издательству             |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(840  х 31,8) <1>        |  62  | 91—1 | 26 712| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислена сумма НДС по   |      |      |       |                |
   |переданным исключительным|      |      |       |  Счет—фактура, |
   |правам на статью         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(140 x 31,8) <2>         | 91—2 |  68  |  4 452| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |  70, |       |    Расчетно—   |
   |                         |      |  69, |       |    платежная   |
   |                         |      |  02, |       |    ведомость,  |
   |Отражены расходы         |      |  05  |       |  Бухгалтерская |
   |на создание статьи <3>   | 91—2 | и др.|  6 250| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено получение       |      |      |       |                |
   |денежных средств по      |      |      |       |                |
   |авторскому договору      |      |      |       |Выписка банка по|
   |(840 х 31,9)             |  51  |  62  | 26 796|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |На сумму положительной   |      |      |       |                |
   |суммовой разницы         |      |      |       |                |
   |увеличена сумма          |      |      |       |                |
   |поступления от передачи  |      |      |       |                |
   |исключительных прав на   |      |      |       |                |
   |статью                   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(31,9 — 31,8) x 840      |  62  | 91—1 |     84| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Скорректирована сумма    |      |      |       |                |
   |НДС, начисленная при     |      |      |       |                |
   |передаче исключительных  |      |      |       |                |
   |прав на статью, на       |      |      |       |                |
   |суммовую разницу         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(31,9 — 31,8) x 140      | 91—2 |  68  |     14| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  Бухгалтерские записи на последнее число отчетного месяца <4>  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Списано сальдо прочих    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |доходов и расходов       | 91—9 |  99  | 16 080| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<1> Согласно п.1 ст.249 НК РФ в целях налогообложения прибыли доходы организации от реализации исключительных имущественных прав на статью включаются в состав доходов от реализации. <2> Для целей налогообложения прибыли при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). В данном случае из суммы дохода от реализации исключительных имущественных прав на статью исключается сумма НДС. <3> В целях налогообложения прибыли расходы организации на создание статьи, исключительные имущественные права на которую не будут принадлежать организации, а сразу же передаются специализированному изданию, относятся к расходам, связанным с производством и реализацией, на основании пп.1 п.1 ст.253 НК РФ как расходы на приобретение имущественных прав. <4> Без учета других хозяйственных операций. А.Б.Калинин Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 05.01.2003 ————