Организация получила безвозмездно от учредителя - физического лица, доля которого в уставном капитале организации составляет 30%, компьютер рыночной стоимостью 15 000 руб. Срок полезного использования компьютера для целей бухгалтерского учета и налогообложения прибыли установлен на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, в размере 40 месяцев, амортизация начисляется линейным способом, компьютер используется для управленческих нужд. Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли организация определяет методом начисления. Через 6 месяцев эксплуатации организация продала полученный компьютер за 14 400 руб. (включая НДС). Как отразить в учете указанные операции?

В соответствии с п.п.4, 7, 10 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, полученный безвозмездно компьютер, предназначенный для управленческих нужд организации и имеющий срок полезного использования свыше 12 месяцев, принимается к учету в качестве объекта основных средств по первоначальной стоимости, которой признается его текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Активы, полученные организацией безвозмездно, согласно п.8 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н) признаются внереализационными доходами. На основании Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) и п.47 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации (утв. Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н) рыночная стоимость безвозмездно полученного компьютера отражается по кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-2 "Безвозмездные поступления", в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств".

Сформированная первоначальная стоимость компьютера, принятого в эксплуатацию, списывается со счета 08, субсчет 08-4, в дебет счета 01 "Основные средства" и погашается посредством начисления амортизации, которая может производиться линейным способом (п.п.17, 18 ПБУ 6/01). Начисление амортизации по компьютеру начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем его принятия к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения его стоимости либо списания с бухгалтерского учета (п.21 ПБУ 6/01). Суммы начисленной амортизации отражаются согласно Плану счетов по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции в данном случае со счетом 26 "Общехозяйственные расходы".

По мере начисления амортизации по безвозмездно полученному компьютеру в бухгалтерском учете признается внереализационный доход (в сумме начисленной амортизации), что отражается по дебету счета 98, субсчет 98-2, и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы".

В целях налогообложения прибыли доход в виде безвозмездно полученного имущества согласно п.8 ст.250 Налогового кодекса РФ признается внереализационным доходом (за исключением случаев, указанных в ст.251 НК РФ). При получении имущества безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст.40 НК РФ (но не ниже определяемой в соответствии с гл.25 НК РФ остаточной стоимости по амортизируемому имуществу). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества документально или путем проведения независимой оценки.

Датой получения внереализационного дохода в виде безвозмездно полученного имущества при методе начисления признается дата подписания сторонами акта приема - передачи такого имущества (пп.1 п.4 ст.271 НК РФ).

Для целей налогообложения прибыли полученный безвозмездно компьютер первоначальной стоимостью более 10 000 руб. и сроком полезного использования более 12 месяцев признается амортизируемым основным средством (п.1 ст.256, п.1 ст.257 НК РФ), первоначальная стоимость которого определяется как сумма расходов на его приобретение (в данном случае - сумма, в которую оценен компьютер в соответствии с п.8 ст.250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.

Согласно разъяснениям, содержащимся в разд.5.3 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации", утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729, при безвозмездном получении объектов основных средств их первоначальная стоимость формируется как сумма дохода, признанного налогоплательщиком в составе внереализационных доходов (п.8 ст.250 НК РФ), и расходов налогоплательщика, связанных с доведением этого объекта до состояния, пригодного к эксплуатации.

Таким образом, в данном случае первоначальная стоимость полученного компьютера, отраженная в бухгалтерском учете, соответствует его первоначальной стоимости, принимаемой для целей налогообложения прибыли.

Начисление амортизации по амортизируемому имуществу (за исключением имущества, перечисленного в п.2 ст.256 НК РФ) осуществляется в порядке, предусмотренном ст.259 НК РФ. В рассматриваемой ситуации первоначальная стоимость компьютера, срок его полезного использования и метод начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и налогообложения прибыли совпадают. Соответственно ежемесячные суммы амортизации для целей бухгалтерского учета и налогообложения прибыли также будут одинаковыми.

В данном случае организация через 6 месяцев эксплуатации продает полученный компьютер, в связи с чем его стоимость подлежит списанию с бухгалтерского учета (п.29 ПБУ 6/01).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов при выбытии компьютера в кредит счета 01 списывается сумма амортизации, начисленной по нему за время эксплуатации, в корреспонденции со счетом 02. Остаточная стоимость компьютера списывается со счета 01 в дебет счета 91, субсчет 91-2. Одновременно недосписанная со счета 98, субсчет 98-2, стоимость безвозмездно полученного компьютера полностью включается в состав внереализационных доходов.

Для целей налогообложения прибыли выручка от реализации компьютера (без учета НДС, начисленного и предъявленного покупателю в соответствии с правилами гл.21 НК РФ) признается доходом от реализации имущества (п.1 ст.248, п.1 ст.249 НК РФ). Согласно пп.1 п.1 ст.268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от его реализации на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п.1 ст.257 НК РФ, как разница между его первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации. В данном случае от реализации компьютера организация получила для целей налогообложения прибыли убыток в сумме 750 руб. (14 400 руб. - 2400 руб. - (15 000 руб. - 375 руб. х 6 мес.), который учитывается в порядке, установленном п.3 ст.268 НК РФ, то есть включается в состав прочих расходов равными долями в течение 34 месяцев (40 мес. - 6 мес.).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена рыночная        |      |      |       |Договор дарения,|
   |стоимость безвозмездно   |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |полученного от учредителя|      |      |       |    передачи    |
   |компьютера               | 08—4 | 98—2 | 15 000|   имущества    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Полученный компьютер     |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |принят к учету в составе |      |      |       |    передачи    |
   |основных средств         |  01  | 08—4 | 15 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |   Ежемесячно с месяца, следующего за месяцем ввода компьютера  |
   |      в эксплуатацию, до месяца его продажи (включительно)      |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена амортизация по |      |      |       |                |
   |полученному компьютеру   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(15 000 / 40)            |  26  |  02  |    375| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признан внереализационный|      |      |       |                |
   |доход в сумме            |      |      |       |                |
   |амортизации, начисленной |      |      |       |                |
   |по безвозмездно          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |полученному компьютеру   | 98—2 | 91—1 |    375|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |           Продажа безвозмездно полученного компьютера          |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Списана сумма амортизации|      |      |       |  Акт приемки—  |
   |по продаваемому          |      |      |       |    передачи    |
   |компьютеру (375 х 6)     |  02  |  01  |  2 250|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма           |      |      |       |                |
   |поступлений от продажи   |      |      |       |                |
   |компьютера               |  62  | 91—1 | 14 400|    Накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС с     |      |      |       |                |
   |выручки от реализации    |      |      |       |                |
   |компьютера               |      |      |       |                |
   |(14 400 / 120 х 20)      | 91—2 |  68  |  2 400|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана остаточная       |      |      |       |                |
   |стоимость проданного     |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |компьютера               |      |      |       |    передачи    |
   |(15 000 — 2250)          | 91—2 |  01  | 12 750|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признан внереализационный|      |      |       |                |
   |доход в сумме остаточной |      |      |       |                |
   |стоимости безвозмездно   |      |      |       |                |
   |полученного компьютера   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(15 000 — 2250)          | 98—2 | 91—1 | 12 750| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Заключительными оборотами|      |      |       |                |
   |месяца списано сальдо    |      |      |       |                |
   |прочих доходов и расходов|      |      |       |                |
   |(без учета иных операций)|      |      |       |                |
   |(14 400 — 2400 — 12 750 +|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |+ 12 750)                | 91—9 |  99  | 12 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Ю.С.Орлова Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 04.01.2003 ————