Автотранспортная организация в декабре 2002 г. получила 100%-ную предварительную оплату в счет предстоящего оказания услуг по доставке книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой (облагаемой НДС по налоговой ставке 10%). Договорная цена услуг составила 55 000 руб. (включая НДС 5000 руб.). Доставка книжной продукции осуществлена в январе 2003 г., фактическая себестоимость оказанных услуг составила 30 000 руб.

Налоговый период по НДС установлен как календарный месяц. Согласно учетной политике для целей налогообложения моментом определения налоговой базы по НДС является день оказания услуг.

Поступления от других юридических и физических лиц в порядке предварительной оплаты услуг согласно п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, не признаются доходами организации.

Сумма поступившей на расчетный счет организации предварительной оплаты в счет предстоящего оказания услуг отражается в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, по дебету счета 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с кредитом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Причем сумма предварительной оплаты учитывается обособленно, для этого организация по балансовому счету 62 может открыть соответствующий субсчет, например субсчет 62-2 "Расчеты по предварительной оплате".

Согласно пп.1 п.1 ст.162 Налогового кодекса РФ налоговая база по НДС, определенная в соответствии со ст.ст.153 - 158 НК РФ, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящего оказания услуг.

При получении денежных средств в счет предстоящего оказания услуг по доставке книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, налоговая ставка по НДС определяется как процентное отношение налоговой ставки, в данном случае предусмотренной п.2 ст.164 НК РФ, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки (п.4 ст.164 НК РФ).

Исчисленный НДС с суммы предварительной оплаты отражается в бухгалтерском учете организации по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет 62-2 "Расчеты по предварительной оплате", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Согласно п.5 ПБУ 9/99 поступления (выручка), связанные с оказанием услуг, являются доходами от обычных видов деятельности. Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии условий, перечисленных в п.12 ПБУ 9/99, и принимается к учету в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определяемой исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (п.6 ПБУ 9/99).

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от оказания услуг, в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов, отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 на отдельном субсчете, например на субсчете 62-1 "Расчеты с покупателями (заказчиками)". Одновременно себестоимость оказанных услуг списывается с кредита счета 20 "Основное производство" в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

Согласно пп.1 п.1 ст.146 НК РФ (в ред. от 25.07.2002, вступающей в силу с 1 января 2003 г.) операции по реализации услуг на территории Российской Федерации признаются объектом обложения НДС.

Обращаем внимание на то, что в соответствии с Федеральным законом от 31.12.2002 N 195-ФЗ "О внесении изменения в Федеральный закон "О внесении изменений и дополнений в статьи 149 и 164 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" услуги по доставке книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, в 2003 г., как и в 2002 г., облагаются НДС по налоговой ставке 10%.

Налоговая база при реализации оказанных услуг определяется в порядке, установленном п.1 ст.154 НК РФ.

Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, согласно Инструкции по применению Плана счетов отражается по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

После фактического оказания услуг организация производит зачет ранее полученной предварительной оплаты в счет оказания данных услуг, что отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 62, субсчет 62-2, в корреспонденции с кредитом счета 62, субсчет 62-1.

Одновременно организация принимает к вычету НДС, исчисленный и уплаченный с суммы этой предварительной оплаты (п.8 ст.171, п.6 ст.172 НК РФ). Данная операция отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 62, субсчет 62-2.

В заключение напомним, что с 1 января 2003 г. ст.5 Закона РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" утрачивает силу, то есть отменяется налог на пользователей автомобильных дорог (ст.ст.9, 21 Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации").

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         Бухгалтерские записи декабря 2002 г., связанные        |
   |               с получением предварительной оплаты              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Получена сумма предоплаты|      |      |       |                |
   |в счет предстоящего      |      |      |       |                |
   |оказания услуг по        |      |      |       |                |
   |доставке книжной         |      |      |       |Выписка банка по|
   |продукции                |  51  | 62—2 | 55 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Исчислен НДС с суммы     |      |      |       |                |
   |поступившей предоплаты   |      |      |       |                |
   |(55 000 х 10 / 110)      | 62—2 |  68  |  5 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |               Бухгалтерские записи января 2003 г.              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Признана выручка от      |      |      |       |      сдачи     |
   |оказания услуг           | 62—1 | 90—1 | 55 000| оказанных услуг|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана фактическая      |      |      |       |                |
   |себестоимость            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |оказанных услуг          | 90—2 |  20  | 30 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС с выручки от|      |      |       |                |
   |оказания услуг           |      |      |       |                |
   |(55 000 / 110 х 10)      | 90—3 |  68  |  5 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Зачтена сумма предоплаты |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |за оказанные услуги      | 62—2 | 62—1 | 55 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету НДС,     |      |      |       |Выписка банка по|
   |исчисленный и уплаченный |      |      |       |    расчетному  |
   |с суммы полученной       |      |      |       |      счету,    |
   |предоплаты               |  68  | 62—2 |  5 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |    Бухгалтерские записи на последнее число отчетного месяца    |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражен финансовый       |      |      |       |                |
   |результат от оказания    |      |      |       |                |
   |услуг по доставке        |      |      |       |                |
   |книжной продукции        |      |      |       |                |
   |(заключительными         |      |      |       |                |
   |оборотами месяца, без    |      |      |       |                |
   |учета других             |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |хозяйственных операций)  | 90—9 |  99  | 20 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.А.Якимкина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 04.01.2003 ————