В результате инвентаризации на складе выявлены излишки покупных полуфабрикатов, рыночная стоимость которых составляет 2000 руб. В том же месяце эти полуфабрикаты использованы в основном производстве. Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли определяются методом начисления. Как отразить в учете указанные операции?

Согласно п.1 ст.12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем предприятия, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств утверждены Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49.

Результаты инвентаризации оформляются документами по формам, утвержденным Постановлениями Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 и от 27.03.2000 N 26.

Для отражения полученных при инвентаризации данных о фактическом наличии товарно - материальных ценностей в местах хранения и на всех этапах их движения в организации применяется Инвентаризационная опись товарно - материальных ценностей по форме N ИНВ-3, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88. Выявленные не отраженные в учете материальные ценности также подлежат включению в указанную инвентаризационную опись.

Излишки имущества, выявленные при инвентаризации, в соответствии с пп."а" п.28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации.

На основании п.8 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, и в соответствии с п.77 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, принятие к учету имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации, отражается в составе внереализационных доходов, для учета которых Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы". Таким образом, оприходование излишков покупных полуфабрикатов отражается в учете записью по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-2 "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали", и кредиту счета 91, субсчет 91-1.

Для целей налогообложения прибыли доходы в виде стоимости излишков товарно - материальных ценностей, выявленных в результате инвентаризации, признаются внереализационными доходами (п.20 ст.250 Налогового кодекса РФ). Внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль с учетом требований п.п.5, 6 ст.274 НК РФ.

При определении доходов и расходов методом начисления датой признания внереализационного дохода в виде стоимости излишков материалов является, на наш взгляд, дата оприходования этих излишков (по аналогии с пп.1 п.4 ст.271 НК РФ), которое оформлено приходным ордером по форме N М-4, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.

Фактический расход покупных полуфабрикатов в основном производстве отражается в бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов по кредиту счета 10, субсчет 10-2, и дебету счета 20 "Основное производство".

В налоговом учете расход в виде стоимости переданных в производство излишков полуфабрикатов, использованных в производстве, не признается, поскольку у организации отсутствуют фактические затраты, связанные с приобретением данных полуфабрикатов (п.1 ст.252, пп.4 п.1 ст.254 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Сличительная  |
   |                         |      |      |       |    ведомость   |
   |                         |      |      |       |   результатов  |
   |                         |      |      |       | инвентаризации |
   |                         |      |      |       |       ТМЦ,     |
   |Оприходованы по рыночной |      |      |       |    Документы,  |
   |стоимости излишки        |      |      |       | подтверждающие |
   |покупных полуфабрикатов, |      |      |       |    рыночную    |
   |выявленные при           |      |      |       |    стоимость,  |
   |инвентаризации           | 10—2 | 91—1 |  2 000| Приходный ордер|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Излишки покупных         |      |      |       |                |
   |полуфабрикатов           |      |      |       |                |
   |использованы в основном  |      |      |       |   Требование—  |
   |производстве             |  20  | 10—2 |  2 000|    накладная   |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 18.12.2002 ————