Научно - исследовательским отделом производственной организации в декабре 2002 г. проводились экспериментальные разработки нового метода предварительной обработки сырья. Фактические затраты по проведению разработок составили 360 000 руб. Оценка результатов проведенных разработок произведена в январе 2003 г. Согласно проведенной оценке полученные результаты экспериментальных разработок будут использоваться организацией при производстве продукции в течение трех лет. Правовой охране в соответствии с действующим законодательством полученные результаты экспериментальных разработок не подлежат. Использование результатов разработок начато в январе, списание расходов на разработки производится линейным методом. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете расходы на проведение указанных экспериментальных разработок?

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, затраты собственных научно - исследовательских и конструкторских подразделений организации учитываются на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

По дебету счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с проведением научных исследований, в корреспонденции с кредитом счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др.

До окончания научных исследований и определения их результатов затраты на данные исследования, учтенные на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", составляют незавершенное производство.

В данном случае определение результатов проведенных экспериментальных разработок произведено в январе 2003 г.

Поскольку полученные результаты экспериментальных разработок не подлежат в соответствии с нормами действующего законодательства правовой охране, информация об указанных расходах формируется в бухгалтерском учете по правилам, установленным Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно - исследовательские, опытно - конструкторские и технологические работы" ПБУ 17/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 115н, вступающим в силу с 01.01.2003.

Согласно п.5 ПБУ 17/02 информация о расходах по научно - исследовательским, опытно - конструкторским и технологическим работам (далее по тексту - НИОКР) отражается в бухгалтерском учете в качестве вложений во внеоборотные активы. Аналитический учет расходов на НИОКР ведется обособленно по видам работ, договорам (заказам).

Единицей бухгалтерского учета расходов на НИОКР является инвентарный объект, которым считается совокупность расходов по выполненной работе, результаты которой самостоятельно используются в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации (п.6 ПБУ 17/02).

Перечень условий, выполнение которых необходимо для признания в бухгалтерском учете расходов на НИОКР, определен п.7 ПБУ 17/01:

1) сумма расхода может быть определена и подтверждена;

2) имеется документальное подтверждение выполнения работ (акт приемки выполненных работ и т.п.);

3) использование результатов работ для производственных и (или) управленческих нужд приведет к получению будущих экономических выгод (дохода);

4) использование результатов научно - исследовательских, опытно - конструкторских и технологических работ может быть продемонстрировано.

В случае невыполнения хотя бы одного из вышеуказанных условий расходы организации на НИОКР признаются внереализационными расходами отчетного периода.

В данном случае все условия признания расходов выполняются после проведения оценки полученных результатов экспериментальных разработок с целью принятия решения об их использовании в производственной деятельности, то есть в январе 2003 г.

В соответствии с п.5 ПБУ 17/02, а также Планом счетов признание в бухгалтерском учете расходов на проведение экспериментальных разработок расходами на НИОКР отражается в учете по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет, например, 08-8 "Расходы на НИОКР", в корреспонденции в данном случае с дебетом счета 29 в сумме фактических расходов, связанных с выполнением указанных работ, перечень которых приведен в п.9 ПБУ 17/02.

Расходы на НИОКР подлежат списанию на расходы по обычным видам деятельности с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов от выполнения указанных работ в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), либо для управленческих нужд организации (то есть в данном случае - с февраля 2003 г.) (п.10 ПБУ 17/02).

Списание расходов на НИОКР может производиться линейным способом, равномерно, в течение срока, определенного организацией самостоятельно, исходя из ожидаемого срока использования полученных результатов НИОКР, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход), но не более пяти лет. При этом указанный срок полезного использования не может превышать срок деятельности организации (п.п.11, 12 ПБУ 17/02).

В течение отчетного года списание расходов на НИОКР на расходы по обычным видам деятельности осуществляется равномерно в размере 1/12 годовой суммы (независимо от применяемого способа списания расходов).

Списание расходов на НИОКР, результаты которых используются непосредственно в процессе производства продукции, отражается в учете по кредиту счета 08, субсчет 08-8, и дебету счета 20 "Основное производство".

Порядок признания для целей налогообложения прибыли расходов на НИОКР установлен ст.262 Налогового кодекса РФ, на основании которой указанные расходы, проведенные собственными силами организации, признаются для целей налогообложения после завершения указанных исследований и разработок (завершения отдельных этапов работ).

Данные расходы равномерно включаются организацией в состав прочих расходов в течение трех лет при условии использования исследований и разработок при производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования.

Поскольку в целях бухгалтерского учета срок полезного использования результатов проведенных экспериментальных разработок установлен в размере трех лет, а списание расходов производится линейным способом, суммы расходов на НИОКР, признаваемых в бухгалтерском и налоговом учете, в данном случае совпадают.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         В декабре 2002 г.                      |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |   Требование—  |
   |                         |      |      |       |   накладная,   |
   |Отражены расходы научно— |      |  02, |       |    Расчетно—   |
   |исследовательского отдела|      |  10, |       |    платежная   |
   |на проведение            |      |  69, |       |    ведомость,  |
   |экспериментальных        |      |  70  |       |  Бухгалтерская |
   |разработок               |  29  | и др.|360 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                          В январе 2003 г.                      |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |       Акт      |
   |                         |      |      |       |  о завершении  |
   |Расходы на проведение    |      |      |       |    и оценке    |
   |экспериментальных        |      |      |       |   результатов  |
   |разработок признаны      |      |      |       |   проведенных  |
   |расходами на НИОКР       | 08—8 |  29  |360 000|      НИОКР     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |    Ежемесячно начиная с февраля 2003 г. и до полного списания  |
   |   признанных расходов на НИОКР либо прекращения использования  |
   |                      результатов данных НИОКР                  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Часть расходов на НИОКР  |      |      |       |                |
   |признана расходами по    |      |      |       |                |
   |обычным видам            |      |      |       |                |
   |деятельности отчетного   |      |      |       |                |
   |периода                  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(360 000 / 3 / 12) <*>   |  20  | 08—8 | 10 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> В данном случае результаты НИОКР передаются для использования в основном производстве организации, то есть имеет место передача результатов выполненных НИОКР для собственных нужд. Поскольку, как указывалось выше, расходы по проведению научно - исследовательским отделом экспериментальных разработок, результаты которых используются в основном производстве организации, принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль, объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость, определенного пп.2 п.1 ст.146 НК РФ как передача товаров, работ, услуг для нужд собственного потребления, затраты по которым не принимаются при исчислении налога на прибыль, в данном случае не возникает. Ю.С.Орлова Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 17.12.2002 ————